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PwC Tax and Legal Services
(TLS)
TLS Newsletter
N° 7
Anno 8
15 luglio 2014
Mensile di aggiornamento in materia legale e fiscale
Pubblicato e distribuito gratuitamente
Registrazione presso il Tribunale di Milano n. 760 in data 11 dicembre 2006
Legal and Tax monthly newsletter
Published and distributed free of charge
Registration before the Court of Milan n. 760 dated December 11, 2006
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TLS Newsletter n° 7 Anno 2014
2
Indice - Index Pag
1. Circolare n. 12/E del 23/05/2014. Chiarimenti in tema di ACE
Circular n. 12/E of 23/05/2014. Clarification about ACE
(Simone Guidi – Valentina Biagini) 5
2.
La giurisprudenza di merito si allinea alla Cassazione in materia di accertamento “anticipato”
Local Tax Courts align their interpretation to the one of the Supreme Court with reference
to “accelerated” tax assessment
(Leonardo Penna – Paolo Sommi) 10
3.
Il recupero dei costi delle fidejussioni stipulate ai sensi dell’art. 38-bis, comma 6,
D.P.R. 633/1972 – Il punto di vista della Cassazione
The refund of the cost of guarantees pursuant to Article 38-bis, paragraph 6,
Presidential Decree n. 633/1972 – The point of view of the Supreme Tax Court
(Mia Pasini – Alessadro Anti)
13
4.
Locazione di fabbricati strumentali. Deroga al principio di alternatività tra l’IVA e l’imposta di registro
Leasing of operating immovable properties. Derogation of the principle of alternative application between
VAT and registration tax
(Amélie Mammone – Giulia Bettarini) 15
5.
Versamento del contributo agli oneri di funzionamento dell’Autorità Garante
della Concorrenza e del Mercato per il 2014
Payment of the contributions to the operating expenses of the Italian Antitrust Authority for 2014
(Barbara Mirta Ferri - Filippo Maria Riva) 19
6.
Novità in materia di fiscalità locale degli immobili: IMU, TARI e TASI
Changes concerning local taxation of properties: IMU, TARI and TASI
(Arturo Cassina - Roberta Palazzetti)
20
7.
La Corte di Cassazione estende il danno da contraffazione del marchio
The Supreme Court extend the damages arising from trademark’s counterfeiting
(Pietro Orzalesi - Gianluca Borraccia)
30
8.
Privacy e web: definite le modalità semplificate per l’informativa e il consenso sull’uso dei cookie
Privacy and the web: definition of the simplified modalities to transmit Information and
obtain consent on the use of cookies
(Rosario Pace – Giulia Ferroni) 31
9.
E’ legittimo il piano di concordato preventivo che preveda il pagamento differito dei crediti privilegiati
It is lawful a plan of composition with creditors procedure providing for the deferred
payment of the secured credits
(Salvatore Cuzzocrea - Valeria Melissari)
35
3
TLS Newsletter n° 7 Anno 2014
TLS Newsletter n° 7 Anno 2014
4
Circolare n. 12/E del 23/05/2014.
Chiarimenti in tema di ACE
Circular n. 12/E of 23/05/2014.
Clarification about ACE
(Simone Guidi – Valentina Biagini)
(Simone Guidi – Valentina Biagini)
Premessa
Introduction
L’Agenzia delle Entrate, con la circolare n. 12/E del 23 maggio 2014, ha fornito alcune precisazioni in merito al cd. Aiuto alla Crescita Economica (ACE), introdotto con il Decreto
Legge n. 201/2011, e convertito con Legge n. 214/2011.
With circular n. 12/E of May 23, 2014, Italian Tax Authorities provided further clarifications about the so called “Allowance for Corporate Equity” (ACE), introduced by Decree Law
no. 201/2011 and converted by Law no. 214/2011.
L’agevolazione si pone l’obiettivo di incentivare il finanziamento delle imprese attraverso il ricorso al capitale proprio
e di eliminare il trade-off tra i finanziamenti ottenuti mediante ricorso al capitale di debito e quelli effettuati attraverso capitale di rischio. Tale meccanismo si concretizza in
una deduzione, rilevante ai fini IRES, pari al rendimento1
nozionale applicato al nuovo capitale proprio rispetto a
quello presente alla chiusura del periodo d’imposta in corso
al 31 dicembre 2010.
Per l’analisi dei principali aspetti relativi all’agevolazione
in analisi si rinvia a quanto indicato nelle precedenti TLS
Newsletter n. 3/2012 “ACE – Aiuto alla Crescita Economica:
la “nuova DIT” premia il capitale proprio” e n. 8/2012 “ACE
e disposizioni antielusive – specificità per il settore bancario: i
crediti di finanziamento”.
La circolare in analisi affronta numerose fattispecie sinora
non chiarite dai precedenti interventi dell’Agenzia, sia
risolvendo problemi applicativi e di calcolo dell’agevolazione, sia soffermandosi sulla fattispecie delle disposizioni
antielusive.
This tax benefit aims at reinforcing increase in share capital
and removing the trade-off between equity and debt.
Ambito di applicazione
Per quanto concerne l’ambito soggettivo di applicazione
dell’ACE, la circolare in esame analizza le seguenti fattispecie:
Application of ACE
Regarding the entities that may take advantage of the tax
benefit, the circular discusses the following points:
a)
a)
Soggetto che cambia la residenza portandola
dall’estero in Italia
L’agevolazione è utilizzabile da tutti i soggetti residenti
in Italia, ai sensi dell’art. 73, comma 3 , TUIR2. A partire
dall’esercizio d’imposta in cui è acquisita la residenza, il
soggetto potrà applicare la disciplina agevolativa dell’ACE,
applicando il rendimento nozionale su tutte le variazioni
in aumento e riduzione del capitale proprio intervenute
dall’esercizio in corso al 31 dicembre 2011, anche se in tali
esercizi la residenza non era in Italia.
1 Tale aliquota è pari al 3% per gli esercizi che vanno dall’introduzione
dell’agevolazione e fino all’esercizio in corso al 31.12.2013. Per il periodo
d’imposta in corso al 31.12.2014 sarà pari al 4%, passerà al 4,5% e 4,75%
per gli esercizi in corso, rispettivamente, al 31.12.2015 ed al 31.12.2016.
2 In materia tributaria si considerano residenti nel territorio dello Stato
quei soggetti che per la maggior parte del periodo d’imposta hanno la sede
legale o amministrativa o l’oggetto principale nel territorio italiano.
5
The deduction from the taxable income IRES is equal to the
notional return1 on equity net increase starting from fiscal
year 2011.
With reference to main principles relating to ACE, see TLS
Newletter n. 3/2012 “ACE – Allowance for Corporate Equity:
the “new DIT” repays risk capital” and n. 8/2012 “Allowance
for Corporate Equity (ACE) and anti-avoidance tax provisions
– banking sector: financing credits”.
This circular analyses various controversial aspects and gives
practical advices and anti-avoidance tax provisions explanations.
Transfer residence to Italy
ACE is applicable to Italian legal entities, as per Article 73,
paragraph 32, ITC.
Starting from the fiscal year of Italian residency, companies
can benefit of this tax benefit; entities have to consider all the
equity variations that occur starting from fiscal year ending
December 31, 2011, even if they were not resident in Italy.
1 This rate is 3% since the introduction of ACE and increase at 4%, 4.5% and
4.75% respectively for financial year 2014, 2015, 2016 and so on.
2 An entity is resident in Italy if most of tax period have registered office in
Italy.
TLS Newsletter n° 7 Anno 2014
b)
Società in amministrazione straordinaria
b)
Extraordinary administration procedure
Tra le finalità dell’agevolazione ACE vi è quella di favorire
la continuazione dell’attività delle società. Conseguentemente rimangono escluse da tale agevolazione le società
oggetto di procedure concorsuali, in quanto, come precisato nella Relazione illustrativa al decreto n. 201/2011, non
sono “finalizzate alla continuazione dell’esercizio dell’attività
economica per le quali, peraltro, si applicano criteri di determinazione del reddito diversi da quelli ordinari”.
La circolare precisa che nel caso di amministrazione straordinaria delle grandi imprese in crisi, l’agevolazione risulta
fruibile quando la procedura è tesa al risanamento e prosecuzione dell’attività, mentre non risulta fruibile quando è
volta alla liquidazione dell’attività. Orientamento del tutto
condivisibile coerentemente con le finalità della norma.
Another goal of ACE is to help develop business. Consequently,
the law left out the companies in bankruptcy proceedings,
because as specified in the Explanatory Report to Decree n.
201/2011, these entities are not “aimed at continuing the
business, in fact a different criteria for determining income is
applied in such circumstances”.
In extraordinary administration procedure of large entities in
crisis, ACE can be used only if the procedure is able to restore
the business. If the purpose is to settle and close the activity,
the benefit is not applicable.
This position is acceptable with the several purposes of ACE.
c)
c)
Redditi determinati in maniera presuntiva:
reddito minimo delle società di comodo
Estimated income: minimum income in
dummy companies
La disciplina delle società non operative, cd “società di
comodo”, introdotta dalla Legge n. 724/1994, dispone
l’applicazione di un test di operatività che se non superato
comporta la determinazione del reddito della società in
via presuntiva applicando alle immobilizzazioni iscritte in
bilancio alcuni valori percentuali predefiniti.
Sinora non era stato espressamente indicato se l’agevolazione ACE fosse in grado di ridurre il reddito minimo delle
società di comodo.
In merito, la circolare in analisi, richiamando quanto indicato dalla circolare n. 3/E del 4 marzo 2013, conferma che
il reddito minimo attribuito alle società riconosciute quali
“di comodo” può essere ridotto delle eventuali agevolazioni
fiscali esistenti; potranno quindi beneficiare anche dell’agevolazione ACE.
Law 724/1994 introduced an operating test to select companies that are presumptively non operative. In this case, the
legislation attributes to the company a minimum income tax.
d)
d)
Determinazione del tax rate domestico delle
Controlled Foreign Companies
So far, it wasn’t expressly stated if ACE was able to reduce the
minimum income.
The circular confirms, recalling n. 3/E of March 4, 2013, that
the minimum income can be reduced following up ACE.
Italian tax rate for Controlled Foreign Companies
Nel caso di società controllate estere residenti in paesi a
fiscalità ordinaria, al fine di determinare l’eventuale applicazione della disciplina delle Controlled Foreign Companies
(CFC), ai sensi dell’art. 167, comma 8, TUIR, risulta necessario calcolare il tax rate domestico della controllata al fine
di individuare se la tassazione a cui le società sono sottoposte sia “inferiore a più della metà di quella a cui sarebbero
stati soggetti” in Italia. La circolare in analisi, richiamandosi
a precedenti interpretazioni in materia di reddito d’impresa, conferma che non dovranno essere considerati gli effetti
dell’ACE nel calcolo dell’ “effective tax rate domestico”, in
quanto la rideterminazione virtuale deve avvenire “secondo
le disposizioni ordinariamente previste dal Tuir in materia di
reddito d’impresa” (circolare n. 51/E/2010).
Controlled foreign companies are subject to test to identify if
the foreign companies have a low taxation. In the latter case,
these shall be subject to Art. 167, paragraph 8, ITC. Doubts
arise whether you should consider the deduction or not to
determine the income.
Metodologia di applicazione
Calculation of ACE
La base imponibile per il calcolo dell’ACE è determinata
dalle variazioni in aumento e riduzione del patrimonio,
cumulative di anno in anno. La circolare in analisi si sofferma sul momento di rilevazione delle variazioni ai fini ACE,
confermando che i conferimenti in denaro rilevano dalla
data del versamento mentre gli accantonamenti di utili a
riserva rilevano dall’inizio del periodo d’imposta nel corso
ACE basis corresponds to the increases, net to decreases, of
equity, starting from fiscal year 2011.
In particular, the circular specifies when this variation becomes relevant for ACE calculation. Cash contributions are relevant since the date of deposit; increase in equity reserves and
decrease in equity are relevant from the start of the relevant
fiscal year.
Circular n. 12/E agrees with circular n. 51/E/2010: the
effects of ACE to quantify the “domestic effective tax rate”
should not be relevant.
TLS Newsletter n° 7 Anno 2014 6 del quale è intervenuta la delibera di destinazione a riserva
da parte dell’assemblea. In merito ai decrementi patrimoniali, decorrono dall’inizio dell’esercizio in cui questi si
sono verificati.
La circolare n. 12/E, analizza il caso in cui l’assemblea
abbia conferito delega agli amministratori, o al consiglio di
gestione, di aumentare il capitale sociale prima dell’esercizio in corso al 31 dicembre 2011.
Shareholders could have delegated the board of directors to
increase equity before 2011. Subsequently, more resolutions
prior to 2011 could have triggered an increase of share capital. It was therefore unclear which resolution (and therefore
which date) should have been deemed relevant. This could
require more resolutions.
Poiché procedere all’aumento di capitale può richiedere
l’intervento di più delibere, non era chiaro quale di queste
doveva essere presa in considerazione ai fini della verifica
dei requisiti previsti per gli incrementi patrimoniali effettuati attraverso conferimenti in denaro. In tale specifico
caso la delibera che deve essere considerata per poter beneficiare o meno dell’ACE è quella in cui sono state definite le
caratteristiche dell’aumento di capitale.
The circular specified that the resolution that provides
characteristics of the equity increase should be considered in
order to qualify or not for the tax benefit.
Viene inoltre chiarito che non rileva ai fini del calcolo
dell’incremento di capitale proprio, la riserva da first time
adoption in sede di conversione ai principi IAS/IFRS, in
quanto deriva da una riclassificazione del patrimonio dovuta all’applicazione di diversi principi contabili e non da utili
derivanti dall’attività d’impresa, così come affermato anche
all’art. 5, comma 5, Decreto ACE del 14 marzo 2012.
Regarding IAS adopter companies, the equity reserve due to
first time adoption cannot be considered as increase of equity.
In fact the reserve is created to reclassify equity and no profit
is originated. In this direction Article 5, paragraph 5, Decree
ACE of May 14, 2012.
La normativa ACE dispone che l’aliquota agevolativa sia
applicata con riferimento all’anno solare. Emerge pertanto
la necessità di ragguagliare all’anno, sia i conferimenti in
denaro, sia l’incremento di capitale proprio dei soggetti con
esercizio d’imposta non coincidente con l’anno solare, “al
fine di rendere tale variazione omogenea con il coefficiente di
rendimento nozionale ad essa applicabile determinato su base
annuale”. Al fine di chiarire tale impostazione, la circolare
definisce la base di calcolo dell’agevolazione nel seguente
rapporto:
Moreover, the legislation provides that notional return is
referred to calendar year. So it is necessary both cash contribution and the increase of capital of societies with fiscal year
non-coinciding with calendar year to consider when, during
the year, the cash contribution or the increase was performed,
in order to determine proportionally the amount relevant.
INCREMENTO DI
CAPITALE PROPRIO
x
x
INCREASE
IN EQUITY x
x
L’ultimo fattore non è presente nel caso in cui l’incremento
di capitale proprio non derivi da conferimenti in denaro.
The circular gives some detail about this:
The last member of multiplication is required if the increase of
equity is due to cash contribution.
Disciplina antielusiva
Anti-avoidance tax provisions
L’art. 10 del Decreto attuativo è finalizzato ad impedire
meccanismi di duplicazione del beneficio ACE effettuate attraverso operazioni di conferimento, finanziamento ed acquisto di aziende e partecipazioni tra soggetti facenti parte
del medesimo gruppo. Queste disposizioni antielusive a
carattere specifico neutralizzano il beneficio ACE automaticamente in capo al soggetto finanziatore o conferente.
Article 10 of the Decree aims to prevent duplication of benefits
carried out by contributions, loans, acquisitions. These antiavoidance provisions neutralize the benefit of ACE automatically on the funder or contributing entity.
7
TLS Newsletter n° 7 Anno 2014
La circolare n. 12/E indica i requisiti che, se verificati,
consentono la disapplicazione della disciplina antielusiva.
In particolare, è possibile presentare un’istanza di disapplicazione, opportunamente motivata e documentata, al fine
di dimostrare che l’incremento di patrimonio netto è stato
determinato “dall’accantonamento di utili non distribuiti e
che lo stesso non è stato preceduto da:
• conferimenti in denaro provenienti da altri soggetti del
gruppo;
• finanziamenti provenienti da altri soggetti interni al
gruppo che hanno aumentato il capitale proprio di soggetti del gruppo mediante la ricezione di conferimenti in
denaro”.
Circular n. 12/E indicates the requirements that, if satisfied,
allow the non-application of anti-avoidance rules. In particular, it’s possible to submit a ruling properly justified and
substantiated in order to demonstrate that the increase in
equity was determined “by the profit provision and that the
same was not preceded by:
La circolare n. 12/E, confermando che devono essere
considerati conferimenti in denaro anche i prestiti obbligazionari convertibili, precisa che il momento di rilevazione
ai fini ACE è la data di esercizio dell’opzione di conversione
del prestito, anche nel caso in cui la società non applichi i
principi contabili OIC, ma gli IAS/IFRS.
The circular confirms that the equity increase due to convertible loans are relevant at the moment of exercise of the option
as in OIC (national accountant standards), as in IAS/IFRS.
In merito alla determinazione dell’incremento nel caso di
concessione di finanziamenti intercompany, vengono chiariti due punti .
With regard to the determination of the increase in case of
intercompany loans, the circular explains two aspects.
Il primo riguarda i crediti di finanziamento erogati da
banche e società finanziarie. Secondo la circolare in esame,
la distinzione tra crediti di funzionamento e finanziamento
non è frutto di interpretazione, ma riguarda “valutazioni di
fatto” che non devono risentire di individuazioni basate sulla collocazione in bilancio o criteri nominalistici. Come già
esposto nella Relazione illustrativa, ciò che rileva è quindi
la natura del credito: i crediti da finanziamento sono quelli
ad esempio derivanti da erogazioni di prestiti a scopo di
mutuo di durata superiore a 18 mesi, mentre ricadono nei
crediti di funzionamento quelli connessi all’operatività bancaria e finanziaria all’interno del gruppo. Quando risultano
crediti da finanziamento, opera la disciplina antielusiva e
quindi viene neutralizzata l’agevolazione.
The first one relates to financing receivables provided by
banks and finance companies. According to the circular, the
distinction between functional and financing credits is not the
result of interpretation, but concerns “findings of fact” that
should not be affected by the position in the financial statements. As already stated in Explanatory Report, the focus is
the nature of the claim: finance loans are those such as income
from lending operations for the purpose of loan lasting more
than 18 months, while those falling in operating receivables
related to banking operations and financial position within
the group. When there are finance receivables, anti-avoidance
rules work to neutralise the tax benefit.
Il secondo punto esaminato nega l’analogia della normativa ACE a quella della Dual Income Tax (DIT) in tema di
quantificazione dell’incremento dei crediti di finanziamento: il confronto non può essere determinato per masse tra i
saldi dei crediti di ciascuna impresa del gruppo finanziata,
perché si perderebbe traccia dei flussi di finanziamento
all’interno del gruppo e quindi si potrebbero mascherare
fattispecie elusive in grado di evitare la neutralizzazione
ACE. Il confronto dei flussi di finanziamento va quindi effettuato per singole società, al fine di controllare l’esistenza
o meno dei meccanismi elusivi di cui sopra.
The second point denies the analogy of ACE and Dual Income
Tax (DIT) regarding the calculation of the increase in credit:
a comparison between credit in stock can’t be a good solution
because there is the possibility to avoid the anti-avoidance
rules by the increase of funding. So the correct solution is to
apply an analytic approach for all credit offsettings.
La circolare n. 12/E precisa inoltre che in tema di conferimenti in denaro ricevuti da soggetti residenti in Stati
che non consentono lo scambio di informazioni fiscali, la
normativa ACE introduce una presunzione assoluta: i conferimenti in denaro da tali soggetti sono sempre considerati
elusivi e devono essere esclusi della base imponibile per il
calcolo dell’ACE. Tale presunzione è declassata a presunzione relativa nel caso in cui il soggetto sia residente in un
Paese che consente tali flussi informativi, elenco previsto
nel D.M. 4 settembre 1996.
With reference to cash contributions received from foreign entities, in Countries that do not allow the Exchange of information, the ACE Decree introduces an absolute presumption: contributions are always considered elusive and must be excluded
for the calculation of ACE. This presumption is downgraded
and requires burden of proof if the Country is able to permit
exchange of information (list of States in Decree September 4,
1996).
•
cash contributions from other entities in the group;
•
loans from other entities within the group that have
increase the equity of the group through the receipt of
contributions in cash”.
TLS Newsletter n° 7 Anno 2014 8
Un’ultima precisazione in tema di disciplina antielusiva
riguarda il caso di un contraente residente che vende le
partecipazioni di controllo ad un soggetto non residente.
La circolare precisa che in caso di acquisto o incremento
di partecipazioni di controllo, opera la neutralizzazione
dell’ACE per un importo pari ai corrispettivi erogati per l’acquisto di tali partecipazioni (art. 10, comma 3, lettera a),
Decreto 201/2011). Tale generica disposizione si è rivelata
però di ostacolo alla circolazione delle partecipazioni di
controllo. A seguito di ciò sono stati posti ulteriori requisiti
affinché possa operare la neutralizzazione ai fini dell’agevolazione ACE: i contraenti devono fare parte dello stesso
gruppo e l’alienante deve essere residente o con stabile
organizzazione in Italia ed essere una società di capitali
o di persone in regime di contabilità ordinaria oppure un
ente pubblico o privato purché eserciti come esclusiva o
principale l’attività commerciale. Se sono soddisfatti tali
punti, trova applicazione la disciplina antielusiva con la
conseguente neutralizzazione del relativo beneficio ACE su
tale operazione.
Last point of the anti-avoidance rules concerns the case of
a resident entity that sells the controlling interest of a legal
entity to a non-resident entity. The circular states that in case
of acquisiton or increase of investments in subsidiaries equity,
the neutralization of ACE (Article 10, paragraph 3, letter a)
of Decree 201/2011) operates. However, this provision limits
the movement of controlling interests. So there are additional
requirements in order to operate the neutralization: contractors must be part of the same group and the vendor must be
resident or having a permanent establishment in Italy and be
a corporation or a limited partnership in ordinary accounting
system. If these points are satisfied, the anti-avoidance rules
apply with the consequent neutralization of the benefit.
Suddivisione dell’ACE nell’impresa familiare
ACE splitting in family enterprise
La circolare precisa che il beneficio ACE deve essere ripartito tra l’imprenditore ed i componenti della famiglia, in proporzione alle quote di partecipazione, dandone informazione nell’Unico PF 2014, al quadro RS 37, indicando nella
colonna 8 l’agevolazione complessiva. Tale importo deve
essere suddiviso riportando nella colonna 11 l’ammontare
di competenza dell’imprenditore e nella colonna 9 quello
dei familiari. Non è quindi sufficiente indicare la suddivisione dell’eventuale eccedenza di rendimento nozionale tra
l’imprenditore ed i familiari.
The circular states that the benefit of ACE should be allocated
between the entrepreneur and his family in proportion of the
shares owned, giving information of the benefit in UNICO PF
2014, under RS, column 8. This amount is also in column 11
for the part of entrepreneur, and column 9 for the part of the
family.
Deduzione ACE nel consolidato
Deduction in the consolidated financial statements
La circolare n. 12/E conferma che l’eccedenza dell’agevolazione ACE dei soggetti che partecipano al consolidato nazionale e maturata a partire dall’esercizio di opzione per il
consolidato, deve essere trasferita alla fiscal unit, nei limiti
di quanto trova capienza a livello di gruppo. La deduzione
dal reddito globale avviene, ancora una volta, fino alla sua
concorrenza. Qualora residui ancora un’eccedenza di base
ACE, essa potrà essere riportata senza limiti di tempo nei
periodi d’imposta successivi dalle singole società ed essere
ritrasferita a favore della fiscal unit con i limiti suddetti.
Viene, inoltre, precisato che le eccedenze non trasferite,
nonostante la capienza del reddito complessivo netto di
gruppo, non potranno essere riportate nei periodi d’imposta successivi.
The excess of benefit ACE gained from the exercise of consolidation option, should be transferred to the tax unit, to the
extent of the capacity of income. If there is surplus of ACE, it
may be reported without any time limits in subsequent tax
periods by individual companies and be transferred, in every
fiscal year, in favor of the tax unit with the above limits.
Conclusioni
Conclusions
L’Agenzia delle Entrate, con la circolare n. 12/E del 23 maggio 2014 è intervenuta a chiarire i punti di incertezza che
si erano venuti a creare con l’introduzione della disciplina
ACE. La circolare analizzata, da un lato ha confermato
le precedenti interpretazioni provenienti da autorevole
dottrina, dall’altro ha fornito importanti precisazioni che
rappresentano un’utile guida interpretativa ed applicativa,
contribuendo a ridurre i rischi di eventuali contenziosi con
l’Amministrazione Finanziaria.
Italian Tax Authorities clarify the uncertainty points that
were created by the introduction of ACE framework. The
circular analyzed, on one side confirmed previous interpretations, on the other hand provided important clarifications that represent a useful guide to the interpretation and
application of the benefit, helping to reduce the risk of possible
disputes with the tax authorities.
The circular stress the point that the surplus not transferred,
despite the capacity of the total net income of the group, can
not be reported in subsequent tax periods.
9 TLS Newsletter n° 7 Anno 2013 Alla luce di tali interventi, rimangono centrali due principi,
più volte ribaditi nel testo della circolare.
Il primo è che l’utilizzo dell’ACE è obbligatorio fino a
concorrenza del reddito complessivo netto del periodo
d’imposta di riferimento. Nel caso in cui, pur in presenza
di reddito imponibile, non venga utilizzata fino al suddetto
limite, essa non potrà essere riportata negli esercizi futuri.
Il secondo principio, in riferimento alla sola disciplina
antielusiva, riconosce le condizioni di incertezza applicativa esistenti sinora. Viene quindi precisato che in caso di
controllo da parte degli Uffici, seguito dal ricalcolo ed applicazione di una maggiore imposta, non saranno applicate
sanzioni.
Moreover, there are two main points repeatedly in the text of
the circular.
The first is that the use of ACE is compulsory up to the total
net income for the tax period. If this amount is not used up to
this limit, it can not be reported in future periods.
La giurisprudenza di merito si allinea alla Cassazione in materia di
accertamento “anticipato”
Local Tax Courts align their interpretation to the one of the Supreme
Court with reference to “accelerated” tax assessment
(Leonardo Penna – Paolo Sommi)
(Leonardo Penna – Paolo Sommi)
Come noto, il concetto di accertamento “anticipato” si
riferisce al caso in cui l’Ufficio proceda all’emissione, nei
confronti del contribuente, di un avviso di accertamento
senza rispettare il termine di 60 giorni previsto dall’art. 12,
comma 7 della Legge 212/2000 (“Statuto del contribuente”).
The term “accelerated” tax assessment refers to the case in
which the Tax Office proceed with the issuance to the taxpayer
of an assessment notice not complying with the time-frame
of 60 days provided by art. 12, paragraph 7 of the Law
212/2000.
A norma di tale disposizione, “Nel rispetto del principio di
cooperazione tra amministrazione e contribuente, dopo il
rilascio della copia del processo verbale di chiusura delle
operazioni da parte degli organi di controllo, il contribuente può comunicare entro sessanta giorni osservazioni
e richieste che sono valutate dagli uffici impositori. L’avviso di accertamento non può essere emanato prima della
scadenza del predetto termine, salvo casi di particolare e
motivata urgenza”.
According to such provision, “In compliance with the principle of cooperation between the tax administration and the
taxpayer, after the release of the tax audit report, the taxpayer
can communicate within sixty days its comments and requests
which are analyzed by the Tax Office. The relevant tax assessment notice cannot be issued before the expiry of that period,
except in cases of particular and motivated urgency”.
Una questione di una certa rilevanza si è posta in relazione
ai seguenti aspetti:
• quale sorte spettasse agli avvisi di accertamento emessi
in violazione del termine di 60 giorni;
• quali potessero essere i “casi di particolare e motivata
urgenza” idonei a giustificare l’Ufficio nell’emissione di
un avviso di accertamento in deroga al termine di 60
giorni posto dallo Statuto.
It is opportune to analyze the following aspects of the matter:
In relazione a tale ultimo aspetto, l’impostazione dell’Amministrazione finanziaria (nonostante la diversa opinione
formulata in taluni documenti di prassi), convalidata in
alcuni casi dalla giurisprudenza della Cassazione, è stata
quella di ritenere rientrante tra tali cause derogatorie, la
prossimità dello spirare del termine per l’emissione dell’avviso di accertamento su una certa annualità d’imposta.
With reference to this last aspect, the approach of the Tax Authorities (despite the different opinion expressed by the same
Tax Authorities in certain official papers), validated in some
cases by past judgments of the Supreme Court, was to consider
a case falling within these derogations, the proximity of the
expiry of the deadline for issuing the tax assessment notice of
a certain fiscal year.
TLS Newsletter n° 7 Anno 2014
The second principle, in reference to anti-avoidance rules,
acknowledges the conditions of uncertainty of this framework.
So, in case of inspections by tax Autorities, followed by the
recalculation and application of additional tax, penalties
should not be applied.
•
•
which is the fate of the tax assessment notices issued in
breach of the 60 days term;
which are the “cases of particular and motivated urgency”
justifying the Tax Office issuing a tax assessment notice
not complying with the 60-days term provided by Law
212/2000.
10
La divergenza di orientamenti maturata in seno alla Corte
di Cassazione su tali tematiche aveva quindi condotto alla
richiesta di intervento rivolta alle Sezioni Unite, la quale ha
espresso il proprio parere con la sentenza n. 18184 del 29
luglio 2013.
The divergence of the approaches adopted by the Supreme
Court with reference to such matter led to the request of opinion addressed to the Joint Sections of the same Court, which
provided with its interpretation with the judgment n. 18184
of 29 July 2013.
In tale occasione, le Sezioni Unite, dopo aver chiaramente
sancito che l’accertamento “anticipato” deve ritenersi invalido per violazione del principio del contraddittorio, hanno
avuto modo anche di osservare che, con il termine “particolare”, il legislatore ha inteso indicare una causa di deroga
al termine dei 60 giorni che fosse “specificamente riferita al
contribuente e al rapporto tributario in questione”.
The Joint Sections, after having clearly established that the
“accelerated” tax assessment must be considered invalid for
violation of the right of the taxpayer to be heard before the
issuance of the tax assessment notice, had the chance to observe that, with the term “particular”, the legislator intended to
indicate a cause of derogation from the period of 60 days, that
was “specifically referred to the taxpayer and to the tax issue
under examination”.
Tale affermazione poteva essere interpretata nel senso di
un rifiuto, da parte delle Sezioni Unite, ad ammettere l’approssimarsi del termine per l’accertamento come una causa
idonea di deroga al termine di 60 giorni, e ciò in considerazione che si tratta di una motivazione del tutto generica e
non riferibile in maniera “specifica”, né “al contribuente”, né
al “rapporto tributario in questione”.
This statement could be interpreted as the rejection, by the
Joint Sections of the Supreme Court, of the approach which
considered the deadline for the issuance of the tax assessment
notice as a cause of derogation to the 60-days term, and this
considering that such situation is a completely generic motivation and it is not referred in a “specific” manner neither to
“the taxpayer” nor to the “tax issue under examination”.
Tale orientamento è stato da prima colto dalla stessa Sezione Tributaria della Corte di Cassazione, la quale, nelle pronunce immediatamente successive a quella delle Sezioni
Unite (n. 1869 del 29 gennaio 2014, n. 2595 del 5 febbraio
2014, n. 3142 del 12 febbraio 2014, n. 7315 del 28 marzo
2014) ha assunto l’orientamento per cui “l’eventualità di
evitare una decadenza non può integrare, di per sé, contrariamente a quanto sostenuto dall’Amministrazione finanziaria,
la ragione di urgenza contemplata dalla norma”.
This approach was followed by the Tax Section of the same
Supreme Court, which, in the judgments immediately subsequent to the one of the Joint Sections (n. 1869 of January 29,
2014, n. 5 February 2595, 2014, n. 3142 12 February 2014,
n. 7315 of March 28, 2014) adopted the approach according
to which “the possibility of avoiding the expiration of the term
for the issuance of the tax assessment notice cannot be considered, by itself, contrary to what is stated by the Tax Authorities, the reason for urgency contemplated by the law”.
Per quanto riguarda le Commissioni tributarie, il primo
caso, reso pubblico dalla stampa specializzata, in cui i giudici di merito hanno avuto modo di allinearsi al pensiero
della Suprema Corte è rappresentato dalla sentenza della
CTR dell’Emilia Romagna n. 218 del 19 dicembre 2013.
With reference to the local Tax Courts, the first case, published
by the specialized press, in which the judges of the Tax Court
had the chance to align themselves with the approach of the
Supreme Court is the judgment n. 218 of 19 December 2013
by the Regional Tax Court of Emilia-Romagna.
In tale occasione, i giudici emiliani hanno decisamente
escluso dal novero della cause di particolare e motivata
urgenza l’approssimarsi del termine per l’emissione dell’avviso di accertamento. Tale conclusione si fonda sui seguenti
argomenti:
• un approccio diverso “permetterebbe all’Amministrazione, ogniqualvolta non fosse in grado per inefficienza
o negligenza di procedere per tempo alla sua attività di
controllo, di eludere la portata della norma rimettendo
ad esso, quale clausola di salvaguardia dell’illegittimità
dell’atto per l’inosservanza del termine dilatorio l’urgenza di procedere, ma gli riserverebbe un potere discrezionale ad libitum non previsto dal rispetto del principio di
cooperazione ex art. 12, comma 1 L. n. 212 del 2000”;
The Emilian judges have definitely excluded from the list of
the cases of particular and motivated urgency the proximity of
the deadline for the issuance of the tax assessment notice. This
conclusion is based on the following arguments:
•
a different approach “would allow the Tax Administration, whenever it was not able, due to inefficiency or
negligence, to proceed promptly to its control activities,
to circumvent the aim of the law and would grant to the
same Administration a discretional power ad libitum
not in line with the principle of cooperation between the
taxpayer and the Tax Authorities according to art. 12,
paragraph 1 of Law n. 212 of 2000”;
• ragionare diversamente porterebbe a “snaturare del
tutto la portata sostanziale dell’articolo 12, comma 7
dello Statuto riducendola a mera tautologia nel senso di
voler tentar di spiegare l’urgenza con l’urgenza dell’atto”.
•
a different approach would lead to “completely distorting the scope of Article 12, paragraph 7 of Law n. 212 of
2000, thus reducing it to a mere tautology in the sense of
wanting to attempt to explain urgency with the urgency
of the act”.
11
TLS Newsletter n° 7 Anno 2014
In tale contesto si colloca anche la sentenza della CTP di
Torino, n. 1089 del 12 maggio 2014, la quale presenta un
certo interesse in quanto, a differenza della citata pronuncia della CTR dell’Emilia Romagna, è stata emessa successivamente alle più recenti sentenze della Cassazione sul
punto.
Also the judgment of the Provincial Tax Court of Torino, n.
1089 of May 12, 2014 is in line with such approach. Such
judgment is of a certain interest as, differently from the abovementioned judgment of the Regional Tax Court of Emilia
Romagna, it was issued after the most recent judgments of the
Supreme Court on the matter.
Per tali motivi, i giudici del capoluogo piemontese, dopo
un preciso excursus degli orientamenti maturati sull’argomento, danno atto delle più recenti posizioni assunte dalla
Corte di Cassazione (in particolare la n. 2595 del 5 febbraio
2014 e la 7315 del 28 marzo 2014, entrambe già citate),
concludendo nel senso di ritenere “di dover recepire queste
ultime sentenze”, sia perché più recenti (e successive alla
sentenza delle Sezioni Unite), “sia perché meglio motivate”,
con la conseguenza che l’avviso di accertamento oggetto
di impugnazione (emesso a distanza di soli 33 giorni dal
rilascio del Processo Verbale di Constatazione), doveva
ritenersi illegittimo.
For these reasons, the Tax Court of Torino summarizes the
most recent positions taken by the Supreme Court (in particular, the above mentioned judgments n. 2595 of 5 February
2014 and n. 7315 of 28 March 2014) and concludes in the
sense “of sharing those judgments”, both because they are
most recent (and subsequent to the judgment of the Joint Sections of the Supreme Court), “and because better justified”,
with the result that the tax assessment notice subject of the
appeal (issued at a distance of only 33 days from the notification of the relevant tax audit report), must be considered
illegitimate.
In conclusione, l’orientamento che si sta affermando
anche nella giurisprudenza di merito circa l’inidoneità
dell’approssimarsi del termine per l’emissione dell’avviso
di accertamento a rientrare tra le cause di “particolare e motivata urgenza” necessarie per poter procedere all’emissione dell’avviso di accertamento in via “anticipata”, appare
del tutto condivisibile in quanto, oltre a fare buon governo
degli insegnamenti della Cassazione, rappresenta una concreta attuazione del principio, di derivazione costituzionale
e comunitaria, del contraddittorio preventivo.
In conclusion, the orientation which is prevailing even in the
decisions of the local Tax Courts, which excludes the possibility to consider the proximity of the deadline for the issuance
of the tax assessment notice as a case of “ of particular and
motivated urgency” suitable to justify the issuance of an “accelerated” tax assessment notice, can be considered as shareable
because, further to be in line with the approach adopted by
the Supreme Court, represents an effective implementation
of the constitutional and European principle relevant to the
right of the taxpayer to have a fair confrontation with the Tax
Authorities prior to the issuance of a formal tax assessment
notice.
Appare quindi quanto mai fondamentale che, laddove ciò
sia possibile, il contribuente faccia constare sin dal ricorso
introduttivo il vizio dell’atto che sia stato emesso in violazione del termine di 60 giorni con l’unica giustificazione,
da parte dell’Ufficio, dell’approssimarsi del termine per
l’accertamento: la rilevazione di tale vizio da parte del collegio giudicante dovrebbe, infatti, comportare l’automatico
accoglimento del ricorso senza necessità di affrontare nel
merito la contesa.
It is therefore extremely important that, where this is possible,
since the introductive appeal the taxpayer highlights the fault
in the deed that has been issued in breach of the 60-day period
with the only justification by the Tax Office, of the proximity
of the deadline for the issuance of the tax assessment notice:
the detection of this fault by the Tax Court should, indeed,
involve the automatic acceptance of the appeal, without the
need to analyze other aspects of the dispute.
TLS Newsletter n° 7 Anno 2014
12
Il recupero dei costi delle fidejussioni stipulate ai sensi dell’art. 38bis, comma 6, D.P.R. 633/1972 –
Il punto di vista della Cassazione
The refund of the cost of guarantees pursuant to Article 38-bis, paragraph 6, Presidential Decree n.
633/1972 – The point of view of the
Supreme Tax Court
(Mia Pasini – Alessandro Anti )
(Mia Pasini – Alessadro Anti)
Ai sensi dell’art. 38-bis, comma 6, del D.P.R. n. 633/1972,
per quanto riguarda l’IVA, è previsto che “se successivamente
al rimborso o alla compensazione viene notificato un avviso
di rettifica o di accertamento il contribuente, entro sessanta
giorni, deve versare all’ufficio le somme che, in base all’avviso
stesso, risultano indebitamente rimborsate o compensate, …. ,
a meno che non presti la garanzia prevista nel secondo comma
fino a quando l’accertamento sia divenuto definitivo”.
With reference to VAT rules, Article 38-bis, paragraph 6, of the
Presidential Decree n. 633/1972, states that: “if following to
the VAT refund, a notice of tax adjustment or tax assessment is
sent to the taxpayer, within sixty days, he must pay the Tax office the taxes unduly refunded on the basis of the notice itself,
…, unless the guarantee provided for by the second paragraph
has not been provided until the tax assessment becomes definitive”.
Alla luce del dettato normativo, pertanto, il contribuente
che riceve la notifica di un accertamento che contesta l’illegittimità del rimborso di un credito di imposta IVA, oltre a
poter impugnare tale accertamento, può, previa presentazione di una fidejussione bancaria o assicurativa, sospendere il pagamento della maggior imposta accertata fino alla
definizione dell’accertamento.
On the basis of this rule, therefore, the taxpayer that receives a
notice of tax assessment, challenging the illegitimacy of the refund of the VAT tax credit, can appeal against that deed, and,
by providing a bank or insurance guarantee, can suspend,
until the end of the tax litigation procedure, the payment of
the higher taxes indicated in the notice of tax assessment.
In questo modo, da una parte viene tutelato l’interesse erariale dello Stato che vede procrastinarsi i tempi di riscossione del tributo, dall’altra il contribuente beneficia della possibilità di rimandare il pagamento della maggiore imposta
al momento in cui l’accertamento diviene definitivo.
With the guarantee there is a protection of the Tax Authorities’
interest in regards of the delay of the tax payment but there is
also the possibility for the taxpayer to postpone the payment of
higher taxes only after the end of the tax litigation procedure.
E’ evidente che, per poter ottenere le garanzie bancarie e assicurative necessarie a sospendere il pagamento del tributo,
il contribuente deve comunque sostenere un costo, a volte
rilevante, che, se non rimborsato in caso di esito positivo
del contenzioso, graverebbe ingiustamente sul contribuente.
Please note that, in order to have the bank or insurance guarantees needed to suspend the payment of the tax, the taxpayer
shall incur some costs, sometimes significant, that, if they were
not refunded in a case of successful tax litigation settlement,
would unduly afflict him.
In merito, l’articolo 8, comma 4, L. 27 luglio 2000, n. 212
(di seguito “Statuto dei diritti del contribuente”) stabilisce
che: “l’Amministrazione finanziaria è tenuta a rimborsare il
costo delle fidejussioni che il contribuente ha dovuto richiedere
per ottenere la sospensione del pagamento o la rateizzazione
o il rimborso dei tributi. Il rimborso va effettuato quando sia
stato definitivamente accertato che l’imposta non era dovuta o
era dovuta in misura minore rispetto a quella accertata”.
In this regard, please bear in mind that Article 8, paragraph
4, Law n. 212, dated July 27, 2000, (hereinafter “Taxpayers’
bill of rights”) states that: “the Tax Authorities shall refund
the costs of guarantees that the taxpayer requested in order to
suspend the payment, installment procedures or the refund of
the taxes. The costs of guarantees must be refunded as soon as
it is definitively assessed that the tax was not due or was due a
lower tax than what assessed”.
Per completezza si sottolinea che il comma 6 del medesimo
articolo demanda l’attuazione della norma all’emanazione
da parte del Ministero delle Finanze di un regolamento
attuativo che, ad oggi, non è stato ancora promulgato.
For completeness, it has to be underlined that article 8,
paragraph 6, postpones the implementation of the law to the
emanation, by the Ministry of Finance, of an implementing
regulation that, up to now, has not been published yet.
Si pone, dunque, il problema se, in attesa dell’emanazione del decreto ministeriale poc’anzi indicato, il diritto del
contribuente a vedersi rimborsato il costo delle fidejussioni
debba ritenersi già definitivo.
Therefore, waiting for the emanation of the above mentioned
decree of the Ministry of Finance, there is an issue on whether
taxpayer’s right of costs of the guarantees refund can be considered definitive.
13
TLS Newsletter n° 7 Anno 2014
L’Amministrazione Finanziaria, nella prassi, sembra propendere per la tesi in forza della quale la mancanza del
regolamento attuativo costituisce fattispecie idonea ad
impedire il recupero dei costi delle fidejussioni da parte dei
contribuenti.
In their interpretation, the Tax Authorities seem to privilege
the thesis according to which the lack of the implementation of
the regulation prevents the recovery of the cost of guarantees
of the taxpayers.
In merito è, tuttavia, intervenuta la Corte di Cassazione
che, con la sentenza n. 19751 del 28 agosto 2013, ha affermato che il contribuente a cui è stata contestata la legittimità del rimborso del credito di imposta IVA, nel caso in cui il
procedimento di accertamento si concluda a suo favore, ha
diritto al rimborso del costo delle polizze fideiussorie che
ha presentato a titolo di garanzia per sospendere la restituzione o il pagamento delle maggiori imposte accertate.
However, the Supreme Tax Court, with the decision n. 19751,
dated August 28, 2013, stated that the taxpayer, to which the
legality of the refund of the VAT tax credit has been challenged,
in the case the tax litigation procedure concludes in its favor,
is entitled to have the reimbursement of the cost of the guarantees he provided to suspend the payment of the higher taxes
indicated in the tax assessment.
Tale sentenza stabilisce che: “l’ipotesi secondo cui l’azione
amministrativa dell’Ufficio finanziario sarebbe condizionata
dalla previa emanazione del regolamento di attuazione del
Ministero della Economia e delle Finanze previsto dalla L. n.
212 del 2000, art. 8, comma 6, non trova alcun fondamento normativo e si pone in evidente contrasto con la natura
precettiva, e non meramente programmatica, della norma di
legge, che non si limita ad enunciare un generico principio ma
stabilisce un preciso obbligo di condotta della PA al ricorrere di
determinati presupposti che integrano lo stesso fatto costitutivo della pretesa di rimborso del contribuente”.
This decision provides that “the hypothesis according to which
the administrative action of the Office has to be influenced by
the emanation, by the Ministry of Finance, of the implementing regulation, pursuant to Article 8, paragraph 6, Law n.
212/2000, cannot find any legal basis and is contrary to the
perentory nature, and not purely programmatic, of the rule,
which does not provided with a general principle, but states
a duty, when recurs certain conditions, on the basis of the
existence of the claim for reimbursement of the taxpayer”, an
obligation of conduct of the public administration.
In altri termini, viene riconosciuto il carattere immediato
e vincolante della norma che, con chiarezza, individua sia
l’oggetto del rimborso (“L’Amministrazione finanziaria è tenuta a rimborsare il costo delle fideiussioni che il contribuente
ha dovuto richiedere per la sospensione del pagamento dei
tributi”) sia il momento in cui sorge il diritto alla restituzione delle somme dovute (“Il rimborso va effettuato quando sia
stato definitivamente accertato che l’imposta non era dovuta..”).
In other words, it is recognized the immediate and binding nature of the rule that identifies, clearly, the subject of the refund
(“the Tax Authorities shall refund the cost of the guarantees
that the taxpayer provided for suspend the payment of the
taxes”) and the moment at which the taxpayer is entitled to
reimbursement what he paid for (“the refund shall be made
when it is definitively assessed that the tax was not due…”).
Tale sentenza appare in linea con la giurisprudenza precedentemente sviluppatasi in proposito.
Please note that it seems that this decision is consistent with
the previous case law which has already stated on cases similar to the one at hand
Solo per completezza, si segnala che nella sentenza n.
1443 del 28 dicembre 2007 del Tribunale di Trieste viene
affermato che: “l’art. 8, comma 4, dello Statuto dei diritti
del contribuente, è da considerarsi norma immediatamente
esecutiva, a prescindere dall’emanazione dei Regolamenti attuativi previsti dal comma 6 dello stesso articolo. Tale articolo
infatti è esaustivo e la fattispecie appare completa, essendo
chiaramente indicato l’oggetto del rimborso, chi ne ha diritto
ed al ricorrere di quali condizioni, nonché il soggetto tenuto al
rimborso”.
For completeness, it should be noted that the Civil Court of
Trieste, in the decision n. 1443, dated December 28, 2007, stated: “Article 8, paragraph 4, Taxpayers’ bill of rights, should
be considered as rule immediately in force, regardless the emanation of the implementing regulation stating by paragraph 6
of the same article. In fact, as it is clearly provided the subject
of the refund, who has the right to, the conditions which must
be fulfilled to be entitled of the reimbursement and the subject
who has to refund the amount, this article is exhaustive and it
seems that the matter is completed”.
Inoltre, si ricorda che la Corte di Cassazione - Sez. tributaria - si era già espressa sul tema (tra le altre con la sentenza n. 14024 del 17 giugno 2009) sostenendo il diritto del
contribuente a vedersi rimborsate le spese sostenute per
ottenere tali polizze fideiussorie.
In addition, it should be noted that the Supreme Tax Court
had already stated on that matter (among other with the
decision n. 14024, dated June 17, 2009) supporting the right
of the taxpayer to be entitled to reimbursement the cost of the
guarantees provided.
Con la sentenza n. 19751 del 28 agosto 2013, pertanto, gli
Ermellini hanno ribadito un importante principio di diritto,
per cui: “nel caso in cui il contribuente che abbia conseguito
With the decision n. 19751, dated August 28, 2013, therefore,
the Supreme Tax Court confirmed an important principle of
law, whereby: “in the case in which the taxpayer, that reached
TLS Newsletter n° 7 Anno 2014
14
il rimborso del credito IVA, ai sensi del D.P.R. n. 633 del 1972,
art. 30 e 38 bis, abbia prestato la garanzia richiesta dal medesimo art. 38 bis al fine di evitare la immediata restituzione
delle somme indebitamente rimborsate fino a concorrenza
dell’importo della pretesa tributaria fatta valere con successivo
avviso di accertamento o rettifica dalla Amministrazione finanziaria, ai sensi del D.P.R. 633 del 1972, art. 38 bis, comma
6, lo stesso contribuente, qualora la controversia avente ad
oggetto la opposizione avverso detto avviso si sia risolta a suo
favore con sentenza, passata in giudicato, di annullamento
dell’atto impositivo, è legittimato a richiedere all’Amministrazione, e ad esperire la tutela avverso l’eventuale atto di diniego
o silenzio rifiuto, il rimborso dei costi sostenuti per le fidejussioni, ai sensi della L. 27 luglio 2000, n. 212, art. 8, comma
4, non ostando al riconoscimento del diritto al rimborso, la
perdurante mancata adozione del regolamento ministeriale
di attuazione previsto dal comma 6 del medesimo articolo,
atteso che la norma di legge definisce in modo completo tutti
gli elementi costitutivi del diritto di credito, a fronte del quale
corrisponde non l’esercizio di una potestà discrezionale della
pubblica amministrazione, ma una condotta dell’Ufficio
finanziario interamente vincolata nell’an e nel quid che deve
inquadrarsi nello schema tipico della obbligazione di natura
patrimoniale avente titolo nella legge”.
the refund of the tax credit according to Articles n. 30 and
38-bis, of the Presidential Decree n. 633/1972, has provided
the guarantee pursuant to art. 38-bis in order to prevent the
immediate payment of the sums unduly refunded on the basis
of the notice of tax assessment made by the Tax Authorities,
pursuant to article 38-bis, paragraph 6, Presidential Decree n.
633/1972, the same taxpayer, if the tax litigation concerning
the opposition against that notice resolves in his favor by a
final decision, is entitled to ask to the Tax Authorities, and to
bring protection against any act of denial or refusal silence,
the refund of the cost of the guarantees paid pursuant to article 8, paragraph 4, Law n. 212/2000, because the lack of the
implementation of the regulation, provided by paragraph 6,
cannot prevent the right to reimbursement, considering that
this rule indicates exhaustively all the constituent elements of
the right to have the refund, and, as a consequence of this, it
does not arise the exercise of a discretionary power of public
administration, but on the contrary the perentory actions of
the Tax Authorities in the an and in the quid that must be part
of the typical pattern of the financial obligation entitled in
law.
Appare, pertanto, evidente che l’orientamento consolidato
sul tema sia quello di riconoscere, ove l’accertamento si
concluda a favore del contribuente, la legittimità del rimborso dei costi sostenuti per ottenere le garanzie fideiussorie presentate al fine di evitare l’immediata restituzione
delle maggiori imposte accertate.
Therefore, it seems clear that the approach on this matter,
when there is a successful closure of the tax litigation procedure for the taxpayer, is to recognize the legitimacy of the refund
of the cost of the guarantees provided in order to prevent the
immediate payment of the higher taxes indicated in the tax
assessment.
Locazione di fabbricati strumenta- Leasing of operating immovable
li. Deroga al principio di alternati- properties. Derogation of the prinvità tra l’IVA e l’imposta di registro ciple of alternative application
between VAT and registration tax
(Amélie Mammone – Giulia Bettarini)
(Amélie Mammone – Giulia Bettarini)
1.
1.
Alternative application between the VAT and the
registration tax
Alternatività tra l’IVA e l’imposta di registro
Nel nostro ordinamento vige il principio fondamentale
dell’alternatività tra l’IVA e l’imposta di registro, di cui all’
art. 40 del D.P.R. 26 aprile 1986 n. 131, ai sensi del quale
“per gli atti relativi a cessioni di beni o prestazioni di servizi
soggetti all’imposta sul valore aggiunto, l’imposta si applica
in misura fissa”. Tale principio si traduce nell’esclusione
dell’applicazione dell’imposta di registro in misura proporzionale agli atti che contemplano corrispettivi soggetti
ad IVA e nella previsione, per questi ultimi, dell’imposta
in misura fissa. Da ciò consegue che lo stesso atto non può
soggiacere alla contemporanea applicazione di due imposte
proporzionali.
15
Our tax system is based on the fundamental principle of the
alternative application of the VAT and the registration tax,
provided by art. no. 40 of the Presidential Decree 26 April
1986, no. 131, under which “for the acts relating to supply
of goods or provisions of services subjected to VAT, the tax is
applied on a fixed basis”. Such a principle entails the exclusion
of the application of the registration tax on a proportional
basis on acts for which the consideration due is subject to VAT
and, with the provision of a fixed tax for these acts. It follows
that the same act cannot be subject to the application of two
different proportional taxes at the same time.
TLS Newsletter n° 7 Anno 2014
Con l’art. 35, comma 10, lett. b) del Decreto Legge 4 luglio
2006, n. 223 il legislatore ha introdotto una deroga al
suddetto principio di alternatività tra l’IVA e l’imposta di
registro, aggiungendo, all’art. 40 del D.P.R. n. 131/1986,
il comma 1-bis. Tale disposizione ha previsto che siano
“soggette all’imposta proporzionale di registro le locazione di
immobili strumentali, ancorché assoggettate all’imposta sul
valore aggiunto, di cui all’art. 10, primo comma, numero 8),
del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n.
633.”. Lo stesso articolo, al comma 10, lett. c), ha modificato l’art. 5, comma 1, della Tariffa parte I del medesimo
D.P.R. n. 131/1986 prevedendo, attraverso l’inserimento
della nuova lettera a-bis, l’applicazione dell’imposta di registro nella misura dell’uno per cento per le locazioni e affitti
di beni immobili strumentali ancorché assoggettati ad IVA.
Article no. 35, paragraph 10. lett. b) of the Law Decree 4
July 2006, no. 223 has introduced a derogation to the above
mentioned principle of alternative application of the VAT and
the registration tax, by adding to art. no. 40 of the D.P.R. n.
131/1986, the paragraph no. 1-bis. This last provision states
that “Leasing of operating immovable properties, even if
subject to the added value tax, according to art. 10, first paragraph, number 8) of the Presidential Decree 26 October 1972,
n. 633,” may not be “subject to the proportional stamp duty”
(i.e. the registration tax). The same article, at paragraph
no. 10, lett. c) has modified the art. no. 5, paragraph n. 1, of
the Tariff, part. I of the same D.P.R. no. 131/1986 providing,
trough the inclusion of the new letter a-bis, the application
of the registration tax equal to one per cent for renting and
leasing of operating immovable properties, even if subjected
to VAT.
2.
2.
La controversia
The dispute
Il contrasto che ne è derivato è stato oggetto di alcune controversie di merito, la cui ultima pronuncia è intervenuta lo
scorso 4 luglio con la sentenza n. 3663 della Commissione
Tributaria Regionale di Milano. Nell’ambito di tali procedimenti è stata vagliata la presunta illegittimità dell’imposta
di registro in misura proporzionale sulle locazioni di immobili strumentali soggetti ad IVA.
The contrast derived from the above has been brought before
the tax courts and the last decision on the matter has been
released last 4 July with the judgment no. 3663 of the Regional Tax Court of Milan. In the said proceedings, the supposed
illegitimacy of the registration tax on a proportional basis on
the leasing of operating immovable properties subject to VAT
has been evaluated.
In particolare, con la sentenza di primo grado n. 273 della
Commissione Tributaria Provinciale di Milano del 19 ottobre 2011 (che, unitamente alla sentenza n. 272 depositata
nella stessa data, inaugura il filone giurisprudenziale in
esame), confermata in secondo grado dalla sentenza n.
138 della Commissione Tributaria Regionale di Milano del
30 ottobre 2012, è stato riconosciuto il contrasto dell’imposta di registro applicabile alle locazioni di immobili strumentali nella misura dell’uno per cento con l’art. 401 della
Direttiva 2006/112/CE in base al quale è concesso “ad uno
Stato membro di mantenere o introdurre imposte sui contratti
di assicurazione, imposte sui giochi e sulle scommesse, accise,
imposte di registro e qualsiasi imposta, diritto o tassa” purché
“non abbia il carattere di imposta sul volume d’affari”.
In particular, in the first degree judgment no. 273 of the
Provincial Tax Court of Milan dated 19 October 2011 (which,
together with the judgement no. 272 deposited on the same
date, starts the line of cases under exam), confirmed, in
second degree, by the judgement no. 138 of the Regional Tax
Court of Milan dated 30 October 2012, it has been recognized
the contrast between the registration tax applicable to the
leasing of operating immovable properties equal to one per
cent with art. no. 401 of the Directive 2006/112/CE which
provides “the Directive shall not prevent a Member State from
maintaining or introducing taxes on insurance contracts,
taxes on betting and gambling, excise duties, stamp duties
or, more generally, any taxes, duties or charges which” upon
condition that it “cannot be characterized as turnover taxes”.
A parere dei giudici di merito, l’imposta di registro, come
sopra individuata, avrebbe, invece, natura di imposta sul
giro d’affari.
In the opinion of the first and second degree judges the above
mentioned registration tax shall have, on the contrary, the
nature of a turnover tax.
Dello stesso tenore la recente sentenza sopra citata della
Commissione Tributaria Regionale di Milano n. 3663 del 4
luglio 2014 che, inserendosi nel solco della giurisprudenza sopra richiamata, sembra testimoniare il consolidarsi
dell’orientamento dei giudici tributari milanesi in materia.
La pronuncia, usando toni decisamente più incisivi rispetto
alle precedenti, dichiara, da un lato, il “palese contrasto”
della normativa nazionale sopra richiamata con l’art. 401
della Direttiva 2006/112/CE e, dall’altro, denuncia il rischio di “doppia imposizione fiscale” che ne deriva.
On the same sense, the above-mentioned recent judgment
no. 3663 of the Regional Tax Court of Milan dated 4 July
2014 which, by aligning the relevant contents with the aboverecalled jurisprudence, seems to give evidence of the Milan tax
judges opinion on the matter. The decision, by using accents
definitely more trenchant in respect to the previous ones,
declares, from one hand, that the national Law above-mentioned is in “evident contrast” with art. no. 401 of the Directive
2006/112/EC and, from the other hand, it denounces the risk
of “double taxation” that derives from the above.
La questione della compatibilità con l’IVA di imposte
istituite dagli Stati membri è stata già affrontata in ambito
comunitario in varie occasioni.
Al riguardo, giova richiamare la sentenza della Corte di
Giustizia nel caso C-347/90 “Bozzi”, nella quale vengono
The issue of whether taxes introduced by the Member States
are in contrast with VAT has been already faced in the European context several times. In this sense, it is worth recalling the
judgment of the Court of Justice in the case C-347/90 “Bozzi”
listing the “essential characteristics of VAT” to be taken into
TLS Newsletter n° 7 Anno 2014 16
enucleate le “caratteristiche essenziali dell’IVA” con cui una
imposta che viene tacciata di avere il carattere di “imposta
sulla cifra d’affari” deve fare i conti. In particolare, i giudici
lussemburghesi hanno chiarito che l’IVA ha le seguenti
caratteristiche essenziali:
• “l’IVA si applica in maniera generale ai negozi aventi ad
oggetto beni o servizi;
• essa è proporzionale al prezzo di tali beni o servizi;
• essa è riscossa in ciascuna fase del processo di produzione
o distribuzione;
• essa colpisce il valore aggiunto dei beni e dei servizi
giacché l’imposta dovuta in occasione di un negozio viene
calcolata previa detrazione di quella pagata in occasione
del negozio precedente”.
consideration in order to qualify a tax having the character
of a turnover tax. In particular, the Luxembourg judges have
clarified that the VAT has the following characteristics:
La sussistenza delle caratteristiche sopra descritte in un’imposta che, pertanto, avrebbe natura di “imposta sulla cifra
d’affari”, comprometterebbe il funzionamento del sistema
comune dell’IVA in quanto graverebbe sulla circolazione
dei beni e dei servizi e colpirebbe le operazioni commerciali analogamente a quanto avviene con l’IVA (si veda la
sentenza della Corte di Giustizia nel caso C-93/88 2 94/88
“Wisselink”).
The existence of the above mentioned characteristics in a tax,
which, as a consequence, may have the nature of a turnover
tax, might jeopardize the functioning of the Common VAT
system because it would levy on the movement of goods and
services and it would be charged on commercial transactions
in a way comparable to the VAT (please see the judgment of
the Court of Justice in the case C-93/88 and 94/88 “Wisselink”).
L’imposta di registro applicata sui canoni di locazione di
immobili strumentali presenterebbe numerose analogie
con il sistema applicativo dell’IVA, alla luce delle caratteristiche sopra richiamate.
The registration tax applied on the leasing of operating immovable properties would have many similarities with the VAT
system, in the light of the above mentioned characteristics.
Si pensi al caso di un contratto di locazione di fabbricati
strumentali nell’ambito del quale, come noto, l’imposta in
esame può essere assolta, a scelta del contribuente, in un’unica soluzione all’atto della registrazione ovvero con cadenza annuale sull’ammontare del canone relativo a ciascun
anno, quando il contribuente abbia optato per tale ultima
modalità di assolvimento dell’imposta: in tal caso, infatti, al
pari dell’IVA, l’imposta di registro viene riscossa in misura
proporzionale sul canone di locazione. Inoltre, l’imposta di
registro trova applicazione in ogni fase del processo di locazione e di sublocazione. Sotto tale ultimo profilo, l’imposta
di registro è assimilabile all’IVA in quanto viene riscossa in
ciascuna fase del processo di produzione e distribuzione.
A differenza dell’IVA, tuttavia, l’imposta di registro dovuta
per un’operazione, ad esempio di sub-locazione, non viene
determinata previa detrazione dell’ammontare della stessa
imposta assolta nella fase precedente, nel nostro esempio
la prima locazione, generando, in tal modo, un effetto
cumulativo dell’imposta e non incidendo, pertanto, sul solo
valore aggiunto dell’operazione.
References can be made to the case of a lease contract of operating immovable properties for which, as known, the tax under
analysis can be paid, depending on the taxpayer’s choice, in
a unique solution at the moment of the registration or, on an
annual basis, on the amount of the leasing fees due each year,
when the taxpayer has opted for this last way of payment of
the tax: in this case, indeed, as in the VAT system, the registration tax is collected on a proportional basis on the leasing
fee. Moreover, the registration tax is applied in each phase of
the leasing and sub-leasing process. Under this perspective,
the registration tax is similar to the VAT because it is collected
in every phase of the production and distribution process.
Differently than VAT, however, the registration tax due for a
transaction, for example a sub-leasing, is not determined by
deducting the amount of the tax paid in the previous phase
i.e. the leasing, generating in this way, a cumulative effect of
the tax and not affecting just on the value on the transaction.
La Corte di Giustizia è intervenuta in tema di compatibilità con il sistema dell’IVA anche con specifico riferimento
all’imposta di registro proporzionale applicata in Francia su
un trasferimento immobiliare, unitamente all’IVA, fattispecie analoga a quella oggetto delle pronunce in esame (nel
caso C-208/91 “Beaulande”).
The Court of Justice has already taken part in the debate related to the compatibility with the VAT system also with specific
regard to the proportional registration tax applied in France
on a real transfer, charged together with VAT, which is a case
similar to the one analyzed in the judgments under discussion
(please see case C-208/91 “Beaulande”).
17
•
•
•
•
“VAT applies generally to transactions relating to goods
and services;
it is proportional to the price of those goods or services;
it is charged at each stage of the production and distribution process;
it is imposed on the added value of goods and services since the taxable payable of a transaction is calculated after
deduction of the tax paid on the previous transaction.”
TLS Newsletter n° 7 Anno 2014
In tale occasione, è stata, tuttavia, riconosciuta la legittimità dell’imposta di registro al vaglio della Corte in quanto la
stessa:
• non costituiva un’imposta generale poiché riguardava
solo i beni immobili (ceduti a titolo oneroso e il cui
trasferimento comportava varie formalità) e, pertanto,
non gravava su tutte le operazioni economiche nello
Stato membro considerato;
• non dava luogo ad un procedimento di produzione e
distribuzione poiché era riscossa unicamente quando il
bene immobile entrava nel patrimonio del consumatore finale;
• non poteva essere detratta da imposte aventi la stessa
natura, versate in occasione di trasferimenti immobiliari successivi e quindi non veniva riscossa sul valore
aggiunto ma su tutto il valore del bene.
In this occasion the tax under exam of the ECJ has been recognized, incompatibility with VAT because the tax:
A differenza dell’imposta di registro analizzata dalla giurisprudenza comunitaria da ultimo richiamata, l’imposta
di registro applicata sui canoni di locazione di fabbricati
strumentali in commento, se è vero che si applica ai soli
beni immobili, in ogni caso non è riscossa in un unico momento, ben potendo essere frazionata durante la durata del
contratto e risulta dovuta anche nel caso di sub-locazione
dell’immobile.
Differently from the tax analyzed by the European jurisprudence above mentioned, the registration tax applied on the
leasing fee of operating immovable properties under discussion, even if it is true that it is applied only to the immovable
properties, in any case it is not collected one time, because it
can be fractioned during the duration of the contract and it is
due also in case of sub-leasing of the immovable property.
Ne consegue che l’imposta di registro dedotta nella fattispecie in commento, presenta sicuramente maggiori e
rilevanti similitudini all’IVA rispetto al precedente esaminato dai giudici comunitari e, pertanto, meriterebbe un’analisi più approfondita in sede comunitaria (come richiesto,
in secondo grado, dall’Ufficio soccombente e quindi senza
accoglimento). Ciò in quanto potrebbe essere idonea a
minare la ratio sottesa all’art. 33 della Direttiva 77/388/
CEE, prima, e al citato art. 401 della Direttiva 2006/112/
CE, come precisato dai giudici di merito di primo e secondo
grado che ne hanno declarato la natura di imposta sul giro
d’affari.
It follows that the registration tax object of the case under
exam has more and relevant similarities with the VAT in
respect of the previous one examined by the ECJ and, therefore, it would be analyzed more in depth at European level (as
requested, in the second degree, by the Tax Authorities who
lose the case and, as a consequence, without success). This
since it would be able to compromise the ratio of art. no. 33 of
the Directive 77/388/EEC, before, and the above mentioned
art. no. 401 of the Directive 2006/112/EC, as clarified by the
judges of first and second degree which have been declared its
nature of turnover tax.
Non può non rilevarsi nuovamente, infatti, che l’imposta di
registro sulla locazione di fabbricati strumentali:
• è stabilita in maniera proporzionale;
• si applica in ciascuna fase del procedimento di locazione e sublocazione;
• si applica su una base imponibile costituita dal canone
di locazione.
It is worth noting again, indeed, that the registration tax on
the leasing of operating immovable properties :
• is established on a proportional basis;
• is applied in every phase of the procedure of leasing and
sub- leasing process;
• is applied on a taxable base which is the leasing fee.
3.Conclusioni
3.Conclusions
Alla luce delle sentenze della Commissione Tributaria
Provinciale e Regionale di Milano sopra richiamate, sussisterebbero elementi per considerare l’imposta di registro
assolta in misura proporzionale sulle locazioni di immobili
strumentali come indebitamente versata.
In the light of the above-mentioned judgements of the Provincial and Regional Tax Courts of Milan, there would be
arguments to consider the registration tax paid on a proportional basis on the leasing of operating immovable properties
as unduly paid.
Tuttavia, la questione non appare scevra da dubbi non appena si volge lo sguardo al panorama giurisprudenziale comunitario. Al riguardo, non può tacersi che gli stessi giudici
di merito non offrono argomentazioni e spunti a conforto
della decisione fornita che ne evidenzino la compatibilità
con i principi elaborati dalla Corte di Giustizia sul tema.
However, the matter does not appear clear looking to the
European jurisprudence. In this respect, it is worth noting
that the same Italian judges of first and second degree do not
offer arguments and points to support the decision provided
grounding the compatibility with the principles ruled by the
Court of Justice on the matter.
•
•
•
was not a general tax since it was relating only to real
estates (sold for valuable consideration, the conveyance
of which gave rise to certain formalities) and, for that
reason, it did not levy on all economic transactions in the
Member State concerned;
did not involve production and distribution process as
it was charged only when the real estate passed into the
ownership of a final consumer;
it was not deductible from duty of the same nature paid
on subsequent conveyances and, for that reason, it was
not collected on the added value but on the entire value of
the good.
TLS Newsletter n° 7 Anno 2014 18
E’ auspicabile, pertanto, un intervento comunitario volto
a dirimere definitivamente i dubbi che caratterizzano la
fattispecie descritta.
Therefore, it is advisable a European intervention in order to
definitively settle the doubts existing in the described case.
Versamento del contributo agli
oneri di funzionamento dell’Autorità Garante della Concorrenza e
del Mercato per il 2014
Payment of the contributions to the
operating expenses of the Italian
Antitrust Authority for 2014
(Barbara Mirta Ferri - Filippo Maria Riva)
(Barbara Mirta Ferri - Filippo Maria Riva)
In data 9 giugno 2014, l’Autorità Garante della Concorrenza e del Mercato (di seguito, l’“AGCM”) ha pubblicato,
sul proprio sito internet, le istruzioni per il versamento del
contributo ai propri oneri di funzionamento, dovuto per il
2014.
On June 9, 2014 the Italian Antitrust Authority (hereinafter
referred to as the “AGCM”) published, on the relevant website,
the instructions for the payment of the contributions due for
2014 in relation to its operating expenses.
Sul punto, si ricorda che il comma 7-ter dell’articolo 10,
Legge 10 ottobre 1990, n. 287 (di seguito, la “Legge Antitrust”) – introdotto con il Decreto Legge 24 gennaio 2012,
n. 1 recante “Disposizioni urgenti per la concorrenza, lo
sviluppo delle infrastrutture e la competitività”, convertito
con modificazioni nella Legge 24 marzo 2012, n. 27 – pone
in capo alle società di capitali aventi ricavi totali superiori
a 50 milioni di Euro, l’obbligo di versare all’AGCM un “(…)
contributo di importo pari allo 0,08 per mille del fatturato
risultante dall’ultimo bilancio approvato (…)”, con la precisazione che “La soglia massima di contribuzione a carico
di ciascuna impresa non può essere superiore a cento volte la
misura minima” (vale a dire, Euro 400.000,00).
On such regard, it should be pointed out that paragraph
7-ter of section 10, Law October 10, 1990, no. 287 (hereinafter referred to as the “Antitrust Law”) – introduced by Law
Decree of January 24, 2012, no. 1, having as object “Urgent
provisions for competition, development of infrastructures
and competitiveness”, converted with amendments into
Law March 24, 2012, no. 27 – imposes to companies having
overall returns higher than Euro 50 million the duty to pay, to
the AGCM, a “(…) contribution equal to the 0,08 per thousand of the turnover resulting from the last approved yearly
financial statement (…)”, specifying that “the maximum
threshold of contribution imposed to each interested company
could not be higher than a hundred times the minimal sum to
be paid” (that is to say, Euro 400,000.00).
Quanto alle modalità di versamento, il successivo comma
7- quater dell’articolo 10, Legge Antitrust (anch’esso introdotto con la novella nel 2012) dispone che, per il 2014 e gli
anni seguenti, il contributo poc’anzi indicato deve essere
“(...) versato, entro il 31 luglio di ogni anno, direttamente
all’Autorità con le modalità determinate dall’Autorità medesima con propria deliberazione”.
As per the modalities of payment, following paragraph
7-quater of section 10, Antitrust Law (introduced by the legal
developments of 2012 as well) provides that, for 2014 and
subsequent years, the aforementioned contribution should be
“(…) paid, within July 31 of each year, directly to the Antitrust Authority, in compliance with the modalities to be outlined by the Authority itself by means of an its own resolution”.
L’articolo 10, comma 7-quater, Legge Antitrust, prevede, inoltre, che l’AGCM possa adottare, tramite apposita
delibera “(...) variazioni della misura e delle modalità di
contribuzione (...) nel limite massimo dello 0,5 per mille del
fatturato risultante dal bilancio approvato precedentemente
all’adozione della delibera, ferma restando la soglia massima
di contribuzione di cui al comma 7-ter”.
Moreover, section 10, paragraph 7-quater, Antitrust Law provides that the AGCM is allowed to adopt, by means of a proper
resolution “(…) variations regarding the amount and the
modalities of payment of the contributions due (…) within
the maximum limit of the 0,5 per thousand of the turnover
resulting from the last yearly financial statement approved
before the adoption of such resolution, provided within the
maximum threshold of contribution set forth by paragraph
7-ter”.
A questo riguardo, con delibera n. 24766 del 22 gennaio
2014, l’AGCM ha:
•
ridotto il contributo dovuto per il 2014 ai sensi
dell’articolo 10, comma 7-ter, Legge Antitrust, allo 0,06 per
mille del fatturato risultante dall’ultimo bilancio appro-
On such regard, by means of resolution no. 24766 of January
22, 2014, the AGCM:
•
reduced the contribution due for 2014, in compliance
with section 10, paragraph 7-ter, Antitrust law, to the 0,06
per thousand of the turnover resulting from the last yearly
19 TLS Newsletter n° 7 Anno 2014 vato, alla data di adozione di tale delibera, dalle società di
capitali con ricavi totali superiori a 50 milioni di Euro;
•
precisato che la soglia massima di contribuzione a
carico di ciascuna di tali imprese non potrà essere superiore
a cento volte la misura minima e, quindi, a complessivi Euro
300.000,00.
I termini e le modalità di versamento del contributo sono
stati fissati dall’AGCM con successiva delibera n. 24039 del
28 maggio 2014 e definiti in due allegati (entrambi consultabili sul sito internet dell’AGCM).
financial statement approved, at the adoption of such resolution, by companies with overall returns higher than Euro 50
million;
•
specified that the maximum threshold of contribution
imposed to each of the aforementioned companies wouldn’t be
higher than a hundred times the minimal sum to be paid and,
therefore, than Euro 300,000.00.
Terms and modalities for the payment of the contribution
have been set by the AGCM in following resolution no. 24039
of May 28, 2014 and specified in two annexes (both available
on AGCM’s website).
In tali documenti sono state, tra l’altro, indicate le coordinate bancarie tramite cui ciascuna società interessata dovrà
procedere al versamento del contributo dovuto per l’anno in
corso, precisando che il pagamento dovrà essere effettuato
tra il 1 ed il 31 luglio 2014 e comunicato all’AGCM entro il
31 agosto 2014.
Among others, in such documents have been indicated the
bank details by means of which each interested company
should proceed with the payment of the contribution due for
the ongoing year, pointing out that such payment should be
performed between July 1 and July 31, 2014 and communicated to the AGCM within August 31, 2014.
Novità in materia di fiscalità locale Changes concerning local taxation
degli immobili: IMU, TARI e TASI
of properties: IMU, TARI and TASI
(Arturo Cassina - Roberta Palazzetti)
(Arturo Cassina - Roberta Palazzetti)
A) Premessa
A) Introduction
Il quadro normativo della fiscalità locale sugli immobili
ha subito nel corso degli ultimi mesi profonde modifiche,
che hanno rappresentato idealmente il seguito delle novità
succedutesi quasi senza interruzioni nel corso dei due anni
precedenti.
The regulatory framework of local taxation on properties was
subjected to many changes over the past few months, which
represented the result of changes occurred almost without
interruption during the two previous years.
In particolare, l’impianto legislativo è stato riformato anzitutto con la L. 27 dicembre 2013 n. 147 (“Legge di Stabilità
2014” o semplicemente “Legge di Stabilità”), che con i commi 639 e ss. dell’articolo 1 ha introdotto la nuova “Imposta
Unica Comunale” (IUC), costituita di fatto da tre imposte
(IMU, TARI e TASI). Tale disciplina è stata poi modificata
più volte ad opera di provvedimenti successivi: D.L. 6 marzo 2014 n. 16 (artt. 1 e 2), D.L. 28 marzo 2014 n. 47 (art.
9-bis), D.L. 24 aprile 2014 n. 66 (art. 22) e da ultimo il D.L.
9 giugno 2014 n. 88, tuttora in corso di conversione.
In particular, art. 1, paragraph no. 639 and ss. of Law 27
December 2013, no. 147 (so called “Stability Law”) introduced
the new “Single Municipal Tax” (hereinafter IUC) composed
by three taxes (IMU, TARI and TASI). This discipline was
Decree-Law further amended by several regulatory measures:
Decree-Law 6 March 2014 n. 16 (Articles 1 and 2), DecreeLaw 28 March 2014 n. 47 (Article 9-bis), Decree-Law 24 April
2014 n. 66 (art. 22) and finally, the Decree-Law 9 June 2014
n. 88, which is still in the process of conversion.
Con le seguenti note intendiamo illustrare i tratti principali
della nuova normativa in questione e dei tributi che disciplina.
With the following notes we intend to illustrate the main features of the new legislation in question and of the tributes that
discipline.
B) L’Imposta Unica Comunale (IUC)
B) Single Municipal Tax (IUC)
Come anticipato sopra, con l’art 1 comma 639 della Legge di Stabilità è stata istituita l’Imposta Unica Comunale
(IUC) sugli immobili, che come recita la stessa disposizione
“si basa su due presupposti impositivi, uno costituito dal
possesso di immobili e collegato alla loro natura e valore,
e l’altro collegato all’erogazione e alla fruizione di servizi
comunali”.
As mentioned above, Article 1 paragraph 639 of the Stability
Law introduced the IUC which, as stated, “is levied upon two
distinct tax conditions, one consisting of the possession of real
estate and connected to its nature and value, and the other one
connected to the provision and use of municipal services. “
TLS Newsletter n° 7 Anno 2014
20
La prima componente è costituita dall’Imposta Municipale propria (IMU), che come precisa la norma è “di natura
patrimoniale, dovuta dal possessore di immobili, escluse le
abitazioni principali”.
The first component consists of the Municipal Tax on Real
Estate (Imposta Municipale propria - IMU), which is “applied
on the net worth, due by owners of immovable property excepted for principal residences.”
La seconda componente è “riferita ai servizi”, e “si articola
nel Tributo per i Servizi Indivisibili (TASI), a carico sia del
possessore che dell’utilizzatore dell’immobile, e nella Tassa
sui Rifiuti (TARI), destinata a finanziare i costi del servizio
di raccolta e smaltimento dei rifiuti, a carico dell’utilizzatore.
The second component is “related to services”, and “is structured in (i) the Tax on the Indivisible Services (Tributo per i
Servizi Indivisibili - TASI), due by both the holder and the user
of immovableproperty, and (ii) the Tax on waste (Tassa sui
Rifiuti - TARI), aimed to finance the service costs of collection
and disposal of waste, due by the user of immovable property.
Con riferimento a tali tributi, rileviamo subito che:
• l’IMU non è stata oggetto di modifiche sostanziali
rispetto all’impianto normativo previgente, quanto piuttosto di una conferma e razionalizzazione delle disposizioni precedenti;
• la TARI corrisponde sostanzialmente ai tributi equivalenti già in vigore, finalizzati alla copertura dei costi del
servizio di raccolta dei rifiuti urbani;
• la TASI costituisce la vera novità della riforma, frutto
di una articolazione autonoma di una componente del
tributo in precedenza inclusa nell’IMU.
With reference to such taxes, it is worth mentioning that:
• IMU was not subject to material changes compared with
the regulation previously in force, whereas instead the
provisions currently in force were confirmed and rationalized;
• TARI is substantially equivalent to the taxes already in
force, aimed at covering the costs of the service of waste
collection;
• TASI is the real news of the Reform, and result from the
specification of a component of the tax which was previously included in IMU.
Nel seguito di questo contributo, daremo conto anzitutto di
un utile informativa relativa alla scadenza di versamento
in corso per IMU e TASI, e successivamente illustreremo gli
elementi principali delle tre imposte locali delineate dalla
nuova norma.
In the following, we provide a useful clarification concerning
the timing of the payment both for IMU and TASI, and then we
outline the main elements of the three local taxes as provided
by the new regulation.
C) Scadenza per i versamenti di giugno 2014, e sanatoria adempimenti tardivi
C) Deadline of the payment in June 2014 and regularization of the delayed obligation
Vista l’incertezza che ha investito il versamento della prima
rata della TASI e dell’IMU in scadenza il 16 giugno scorso
(per cui facciamo rinvio ai successivi paragrafi del presente
articolo), il Dipartimento delle Finanze, con Risoluzione n.
1/DF del 23 giugno 2014, ha ritenuto la sussistenza delle condizioni affinché gli enti impositori (cioè i Comuni)
possano considerare applicabili le esimenti di cui all’art 10
L. 27 luglio 2000 n. 212 (Statuto del Contribuente) secondo
cui non sono applicate sanzioni e interessi nei casi in cui
violazioni di obblighi tributari siano dovute a obbiettive
condizioni di incertezza sulle norme in questione.
Considered the uncertainty that has affected the payment of
the first installment of TASI and IMU expiring on June 16 (for
which we refer to the following paragraphs of this topic), the
Department of Finance, with Resolution no. 1/DF on June 23,
2014, recognized the conditions under which the tax levying
authorities (i.e. Municipalities) may apply the exemption
provided for in Article 10 of Law no. 212 on July 27, 2000
(Statute of the Taxpayer). Such exemption provides penalties
and interest are not applicable, in case of infringement of tax
obligations due to objective conditions of uncertainty about
the law application.
In particolare, ad avviso dell’Amministrazione scrivente, i
versamenti di IMU e TASI i cui termini scadevano lo scorso
16 giugno rientrano nell’esimente da sanzioni ed interessi, ed, a tal fine, propone un termine ragionevole (cioè un
mese dalla relativa scadenza) per l’adempimento.
In particular, in the opinion of the Department of Finance,
IMU and TASI payments, whose terms expired last June 16,
fall within the exemption from penalties and interest, and,
to this purpose, propose a reasonable period of time (i.e. one
month from the expiration) for the payment.
Rientrano inoltre nell’esimente gli obblighi di versamento
aventi la medesima scadenza del 16 giugno scorso, posti a
carico degli enti non commerciali, per i quali oltretutto non
risulta ancora approvato il modello di dichiarazione IMU
specificamente previsto per tali enti (e in questo caso, con
effetto fino ad un mese successivo all’approvazione di tale
modello).
The exemption also includes the payment obligations with the
same deadline on June 16, on charge of the non-commercial
entities, for which the IMU return model specifically provided
for such institutions is not yet approved (and, in this case, with
effect until one month after the approval of such a model).
21
TLS Newsletter n° 7 Anno 2014
D) IMU (art. 13, D.L. n. 201/2011)
1) Soggetti passivi e immobili oggetto di imposizione
D) IMU (art. 13, Decree-Law n. 201/2011)
1) Taxpayers and property subject to taxation
Il presupposto dell’imposta è il possesso di immobili di cui
all’art. 2 del D.lgs. 504/1992 (fabbricati, aree edificabili e
terreni agricoli), esclusi gli immobili esenti da imposta (per
disposizione di legge generale, ovvero per determinazione dell’ente locale sulla base di una previsione normativa
generale).
The condition of the tax is the possession of property referred
to in art. 2 of the Legislative Decree no. 504/1992 (buildings,
building land and agricultural land), excluding property
exempt from tax (under general law provision, or under decision of the local authority).
Soggetti passivi sono i) i proprietari degli immobili, ii) i titolari di un diritto reale di godimento su immobili altrui quali
l’usufrutto, l’uso, l’abitazione, l’enfiteusi e la superficie; iii)
i concessionari nel caso di concessione di aree demaniali e
i locatari in caso di immobili concessi in locazione finanziaria.
Taxpayers are i) the owners of the property, ii) the holders of
rights in rem, such as usufruct, use, habitation, long lease and
surface right; iii) the grantees in the case of grant of public
lands and tenants in the case of property leased.
2) Esenzioni
2) Exemptions
In base all’art. 13, comma 2 D.L. 6 dicembre 2011 n. 201
(come modificato dall’art. 1 comma 707 Legge di Stabilità)
l’IMU non si applica alle seguenti categorie di immobili:
According to art. 13, paragraph 2 Decree-Law December 6,
2011 n. 201 (as amended by art. 1, paragraph 707 Stability
Law) IMU does not apply to the following categories of properties:
Abitazione principale ed immobili equiparati all’abitazione
principale:
• le abitazioni principali e le relative pertinenze, ad
eccezione di quelle classificate nelle categorie catastali
A/1, A/8 e A/9 (si tratta rispettivamente di: abitazioni
signorili, ville, castelli e immobili di pregio). Ricordiamo al riguardo che le pertinenze ammesse per ciascuna
abitazione principale sono al massimo una unità per
ogni categoria di immobili classificati in C/2, C/6 e C/7
(cantina, posto auto e tettoia);
• le unità immobiliari appartenenti alle cooperative edilizie a proprietà indivisa adibite ad abitazione principale
e relative pertinenze dei soci assegnatari;
• gli alloggi regolarmente assegnati dagli Istituti Autonomi per le Case Popolari (IACP) o dagli enti di edilizia residenziale pubblica aventi le stesse finalità degli IACP;
• la casa coniugale assegnata al coniuge, a seguito di
provvedimento di separazione legale, annullamento,
scioglimento o cessazione degli effetti civili del matrimonio;
• un unico immobile, iscritto o iscrivibile nel catasto
edilizio urbano come unica unità immobiliare, posseduto, e non concesso in locazione, dal personale in
servizio permanente appartenente alle Forze armate
e alle Forze di polizia ad ordinamento militare e da
quello dipendente delle Forze di polizia ad ordinamento civile, nonché dal personale del Corpo nazionale dei
vigili del fuoco e appartenente alla carriera prefettizia,
indipendentemente dalla sussistenza delle condizioni
di abitazione abituale o residenza anagrafica.
Main residence and properties equivalent to main residence:
Il Comune può, con proprio regolamento, assimilare all’abitazione principale:
• l’unità immobiliare posseduta a titolo di proprietà o
usufrutto da anziani o disabili che acquisiscono la residenza in istituti di ricovero in maniera permanente, a
condizione che non sia locata;
The City Council may, by its regulation, assimilate to the main
residence:
• the housing unit owned outright or usufruct by elderly or
disabled people who acquire their residence in institutions
of hospitalization permanently, provided that it is not
rented;
TLS Newsletter n° 7 Anno 2014
•
the main residence and its annexes, except those classified
in cadastral categories A/1, A/8 and A/9 (respectively:
mansions, villas, castles and properties of merit). It is
worth mentioning in this regard that the allowed annexes
for each principal residence are a maximum of one unit
for each category of properties classified in C/2, C/6 and
C/7 (basement, garage and shed);
•
the immovable units belonging to housing associations as
undivided property used as main residence and related
annexes of the associated holders;
property regularly assigned by the Autonomous Institutes
for Social Housing (IACP) or by local public housing with
the same purpose of the IACP;
the marital home assigned to the spouse as a result of legal
separation, annulment, dissolution or termination of the
civil effects of marriage;
•
•
•
a single property, registered or eligible to be registered
in the land registry as unique property, owned, and not
leased, by the permanent staff belonging to the Armed
Forces and Police Forces for military organization and
to the employee of the Police Forces to civil order, as well
as to the staff of the National Fire Department and to the
members of the prefectural career, regardless of whether
the conditions of usual residence or legal residence.
22
• l’unità immobiliare concessa in comodato d’uso ai parenti in linea retta entro il primo grado che la utilizzano
come abitazione principale, prevedendo che l’agevolazione operi o limitatamente alla quota di rendita
risultante in catasto non eccedente il valore di euro 500
oppure nel solo caso in cui il comodatario appartenga
a un nucleo familiare con ISEE non superiore a 15.000
euro annui.
• a partire dal 2015, l’unità immobiliare posseduta da
italiani residenti all’estero e iscritti all’Anagrafe degli
italiani residenti all’estero (AIRE), già pensionati nei
rispettivi Paesi di residenza, a titolo di proprietà o di
usufrutto in Italia, a condizione che non risulti locata o
data in comodato d’uso.
•
the housing unit granted for the use of the direct relatives
within the first degree who use it as a principal residence,
providing that the facility operates or to the amount of income resulting in land not exceeding the value of € 500 or
in the only case in which the borrower belongs to a family
with ISEE not exceeding € 15,000 per year.
•
Starting from 2015, the housing unit owned by Italians
living abroad and registered in the Registry of Italians
living abroad (AIRE) already retired in their respective
countries of residence, by way of ownership or usufruct in
Italy, provided they do not result rented or given on loan
for use.
Tale ultima fattispecie è stata modificata con l’art. 9-bis
del D.L. 28 marzo 2014 n. 47. Anteriormente alla modifica,
gli immobili posseduti da italiani residenti all’estero erano
comunque esenti, se non locati (ragionevolmente tale
disposizione dovrebbe essere applicabile anche per il 2014,
in applicazione dell’art. 3 Statuto del contribuente sulla
efficacia temporale delle norme, ma non risulta al riguardo
una conferma espressa).
Inoltre è da rilevare che in virtù della nuova disposizione,
sugli immobili qui in esame la TARI e la TASI sono applicate
nella misura di due terzi.
The last case was amended by art. 9-bis of Decree-Law 28
March 2014 no. 47. Prior to the amendment, the property held
by Italians living abroad were, however, exempt, if not leased
(reasonably that provision should also be applicable for 2014,
pursuant to the temporal effectiveness of the tax law provided
by art. 3 of the Statutes of Taxpayer, but at the moment there
is no official confirmation).
It should also be noted that under the new regulation, on the
property at issue TARI and TASI are applied to the extent of
two-thirds.
L’imposta municipale propria non si applica, inoltre:
• ai fabbricati rurali ad uso strumentale;
• ai fabbricati costruiti e destinati dall’impresa costruttrice alla vendita, fintanto che permanga tale destinazione e non siano in ogni caso locati.
IMU does not apply, also to:
• rural buildings utilized for business purpose;
• buildings constructed and held for saleby the building
company, unless these are destined for other uses or are
rented anyway.
Restano esenti i terreni agricoli situati in aree montane o di
collina, ed a questo riguardo il nuovo comma 5-bis dell’art.
4 D.L. 2 marzo 2012 n. 16 (introdotto dal comma 2 dell’art.
22 D.L. n. 66/2014), ha previsto l’emanazione di un decreto
nel quale sono individuati i comuni nei quali, a decorrere
dal periodo d’imposta 2014, si applica l’esenzione per i terreni agricoli sulla base della loro altitudine, diversificando
eventualmente tra terreni posseduti da coltivatori diretti e
imprenditori agricoli professionali, iscritti nella previdenza
agricola. Fino all’emanazione di tale decreto si applicano le
disposizioni attualmente vigenti.
Agricultural land situated in mountainous or hilly areas
remain exempt, and in this respect the new paragraph 5-bis of
art. 4 Decree-Law 2 March 2012 no. 16 (introduced by paragraph 2 of art. 22 Decree-Law no. 66/2014) provides for the
enactment of a new decree aimed at identifying the municipalities in which, with effect from tax year 2014, the exemption
for agricultural land applies, based on their altitude, possibly
diversifying between land owned by farmers and agricultural entrepreneurs, enrolled in agricultural security. Until the
enactment of such new decree, the provisions currently in force
are applicable.
3) Imposta, base imponibile e aliquote
3) Tax, tax base and tax rates
L’imposta è dovuta per anni solari proporzionalmente alla
quota ed ai mesi dell’anno nei quali si è protratto il possesso; a tal fine il mese durante il quale il possesso si è protratto per almeno quindici giorni è computato per intero.
A ciascuno degli anni solari corrisponde un’autonoma
obbligazione tributaria. Il versamento dell’imposta dovuta è
effettuato in due rate di pari importo, la prima il 16 giugno
e la seconda il 16 dicembre. Il contribuente può provvedere
al versamento dell’imposta complessivamente dovuta in
un’unica soluzione annuale, da corrispondere entro il 16
giugno.
The tax is due on a calendar year basis, and in proportion to
the months in which the possession has persisted; for purposes
of the tax, the month during which the holding has persisted
for at least fifteen (15) days is counted in full. An independent
tax obligation arises in each calendar year.
The payment of the tax is carried out in two equal installments, the first one on the 16th of June and the second one on
the 16th of December.
The taxpayer may provide for the payment of the total due in a
single payment within the 16th of June.
23
TLS Newsletter n° 7 Anno 2014
La base imponibile per i fabbricati iscritti in catasto è costituita dalla rendita catastale rivalutata del 5%, moltiplicata
per i seguenti coefficienti:
• 160 per i fabbricati classificati nel gruppo catastale A
escluso A/10 - uffici, e nelle categorie catastali C/2 magazzini, C/6 - autorimesse, e C/7 - tettoie;
• 140 per i fabbricati classificati nel gruppo catastale B e
nelle categorie catastali C/3 - laboratori, C/4 - palestre
e C/5 - stabilimenti balneari;
• 80 per i fabbricati classificati nella categoria catastale
A/10 e D/5 - istituti di credito cambio e assicurazione;
• 65 per i fabbricati classificati nel gruppo catastale D con
esclusione della categoria D/5;
• 55 per i fabbricati classificati nella categoria catastale
C/1 - negozi.
The tax basis for the buildings registered in the land register is
made up of the cadastral income revalued by 5%, and multiplied for the following coefficients:
• 160 for buildings classified in cadastral Group A excluding A/10 (offices), and in cadastral categories C/2
(warehouses), C/6 (garages), and C/7 (huts);
• 140 for buildings classified in cadastral Group B and in
cadastral categories C/3 (laboratories), C/4 (gyms) and
C/5 (bathing facilities);
• 80 for buildings classified in cadastral category A/10 and
D/5 (banks and insurance);
• 65 for buildings classified in cadastral Group D, with the
exclusion of the category D/5;
• 55 for buildings classified in cadastral Group C/1 (shops).
Per i fabbricati di categoria D (ad uso industriale) privi
di rendita catastale, interamente posseduti da imprese e
distintamente contabilizzati, la base imponibile è pari al
valore risultante dalle scritture contabili (costo di acquisizione eventualmente incrementato) attualizzato mediante
l’applicazione di determinati coefficienti approvati annualmente con apposito provvedimento.
For buildings classified in category D (utilized for business
purposes) without cadastral value, wholly owned by businesses and separately registered in the accounting books,
the taxable amount is equal to the value resulting from the
accounting records (acquisition cost eventually increased)
actualized by means of the application of certain coefficients,
annually approved with a specific provision.
La base imponibile è ridotta del 50% per i fabbricati di interesse storico o artistico, e per i fabbricati dichiarati inagibili
o inabitabili e di fatto non utilizzati.
The tax base is reduced of 50% for buildings of historical or
artistic interest, and for buildings declared unfit or uninhabitable and, in fact, not used.
Per le aree fabbricabili, la base imponibile è costituita dal
valore venale al 1° gennaio dell’anno di imposizione.
For building areas, the taxable basis is equal to the market
value on January 1, of each year in which the tax is levied.
Per i terreni agricoli il valore ai fini IMU è pari alla rendita
dominicale rivalutata del 25% moltiplicata per un coefficiente di 135. Il coefficiente è pari a 75 per i terreni agricoli,
anche non coltivati, posseduti e condotti dai coltivatori diretti e dagli imprenditori agricoli professionali iscritti nella
previdenza agricola (art. 1 comma 707 Legge di Stabilità).
For agricultural land, the value for IMU purposes is equal to
the land yield (notional income) revalued by 25% and multiplied by a coefficient of 135. Such coefficient is equal to 75 for
the farmland, even if left ungrown, owned and run by farmers
and by professional farmers enrolled in agricultural security
(Article 1, paragraph 707 Stability Law).
Con riferimento alle aliquote, l’aliquota di base per la
generalità degli immobili è lo 0,76%, ma i comuni possono
modificarla di uno 0,3% (in aumento o in diminuzione). Per
l’abitazione principale (ove non esente) l’aliquota base è lo
0,4% (con possibilità di modifica di + o - 0,2%), per i fabbricati rurali è lo 0,2%. Inoltre i comuni possono deliberare
una detrazione per l’abitazione principale (sempre, ove non
esente) fino a 200 euro annui per ciascuna unità.
The ordinary tax rate for the generality of the properties is
0.76%, but municipalities can increase or decrease the rate
within a 0.3% range. For the main residence (in the cases where exemptions do not apply) the ordinary rate is 0.4% (with
a range of modification of 0.2%), while for rural buildings is
fixed at 0.2%. In addition, municipalities may decide that a
tax deduction for the main residence (again, unless exempt)
up to 200 EUR per year for each unit.
Già dal 2013, l’imposta relativa a tutti gli immobili (ad
esclusione di quelli di categoria D) è di esclusiva spettanza
dei comuni. L’imposta relativa agli immobili industriali (categoria D), da calcolare in base all’aliquota standard dello
0,76%, è da versare esclusivamente allo Stato. Al riguardo, i Comuni possono comunque deliberare, anche per gli
immobili di categoria D, una maggiorazione fino a 0,3 punti
percentuali ad essi spettante.
Starting from 2013, municipalities have exclusive competence
on the tax applied on all buildings (excluding those classified
in cadastral category D). The tax relating to the buildings
utilized for business purposes (cadastral category D), to be
calculated at the standard rate of 0.76%, must be paid exclusively to the Central Government. However municipalities may
impose, also for immovable classified in category D, an increase of the tax rate up to 0.3%, to be paid to the latter.
TLS Newsletter n° 7 Anno 2014
24
A regime, il versamento dell’acconto è eseguito sulla base
delle aliquote e delle detrazioni dell’anno precedente. Il
versamento a saldo da effettuare a dicembre, con conguaglio dell’imposta versata a giugno, è determinato sulla base
delle aliquote e detrazioni eventualmente deliberate dai
comuni per ciascun anno, pubblicate entro il 28 ottobre sul
sito www.finanze.it, nella apposita sezione del portale del
federalismo fiscale; a tal fine i Comuni devono trasmettere
le suddette delibere entro il 21 ottobre precedente. In caso
di mancata pubblicazione entro il termine, continuano ad
applicarsi le aliquote e detrazioni adottate per l’esercizio
precedente.
In the on-going phase, the installment payment should be
made on the basis of tax rates and deductions of the previous
year. The payment of the balance to be carried out in December, with the adjustment of installment paid in June, is determined on the basis of the tax rates and deductions approved
by the municipalities for each year, as published by the 28th
of October on the website www.finanze.it, in the appropriate
section dedicated to the fiscal federalism. At this purpose, the
municipalities must report those decisions within the 21st of
October. In case of non-publication by such deadline, tax rates
and deductions taken for the previous year continue to apply.
4) Versamento dell’imposta
4) Tax payment
Il pagamento del tributo può essere effettuato tramite bollettino postale ovvero tramite modello F24, come previsto
dalle risoluzioni dell’Agenzia delle Entrate n. 35/E e n.
53/E del 2012.
The tax payment may be carried out through postal slip or
through F24 model, as provided by resolutions of the Tax
Authorities no. 35/E and 53/E 2012.
Per i versamenti mediante modello F24, i codici tributo da
utilizzare sono:
• per i fabbricati diversi dall’abitazione principale e da
quelli cat. D: 3918;
• per l’abitazione principale e relative pertinenze (se
iscritte nelle categorie catastali A/1, A/8 o A/9 quindi
non esenti): 3912;
• per i terreni: 3914;
• per le aree fabbricabili: 3916;
• fabbricati cat D - imposta di spettanza dello Stato:
3925;
• fabbricati cat D - eventuale incremento spettante al
comune: 3930.
For payments carried out through F24 model, the tax codes to
use are:
• for buildings different than the main residence and those
classified in category D: 3918;
• for the main residence and its annexes (if registered
in cadastral categories A/1, A/8 or A/9, therefore not
exempt): 3912;
• for land: 3914;
• for building land: 3916;
• for buildings classified in category D (for which the tax is
collected by the Central Government): 3925;
• for buildings classified in category D –for the additional
tax possibly imposed by municipalities: 3930.
Inoltre la Legge di Stabilità per il 2014 - con il comma 728
dell’art.1 - ha previsto la possibilità di sanare, entro il 16
giugno 2014, il pagamento degli insufficienti versamenti
della seconda rata dell’IMU 2013, esonerando il contribuente dal pagamento di sanzioni ed interessi.
Furthermore, the Stability Law for 2014 - in paragraph 728
of Article 1 - provided the possibility of the regularization, by
June 16, 2014, of the payment of the second installment for
IMU 2013 (whether insufficient), in exemption of penalties
and interest for the taxpayer.
5) Dichiarazione
5) Tax return
A regime, in generale i soggetti passivi presentano una
apposita dichiarazione ai fini di tale imposta entro il 30
giugno di ciascun anno, nei casi in cui nell’anno precedente è variata la titolarità degli immobili o sono intervenute
variazioni rilevanti ai fini della determinazione dell’imposta (art. 13 comma 12-ter DL n. 201/2011). La dichiarazione ha effetto anche per gli anni successivi, fino a che non
intervengano nuove modifiche da denunciare.
In the on-going phase, the taxpayers shall submit a specific
return for the purposes of the tax at hand, by June 30 of each
year, in case in the previous year the ownership of property
changed or in case there are any changes relevant for the computation of the tax (Article 13-ter, paragraph 12 of DecreeLaw no. 201/2011). The return is valid for the subsequent
years until changes occur.
Anzitutto non vi è obbligo di dichiarazione per le modifiche
dipendenti da atti compresi nelle procedure telematiche
previste nell’art. 3-bis del d. lgs. 18/12/1997 n. 463, relativo alla disciplina del Modello Unico Informatico (MUI).
Il MUI deve essere obbligatoriamente utilizzato dai notai
per gli atti da essi formati ad autenticati. Inoltre, come pure
specificato nelle istruzioni alla dichiarazione, le variazioni
catastali presentate tramite procedura Docfa sono accessibili agli Enti locali in modalità telematica.
First of all there is no obligation to declare the changes dependent on the acts included in the online procedures provided for
by art. 3-bis Decree-Law 18 December 1997 no. 463, relating
to the discipline of the Unified Computing Model (MUI).The
MUI should be compulsorily used by notaries in respect to
deeds executed and authenticated by them. In addition, as
also specified in the return’s instructions, the cadastral data
changes made through the Docfa procedure are accessible to
local Authorities using IT systems.
25
TLS Newsletter n° 7 Anno 2014
In linea generale, la dichiarazione deve essere presentata
nei casi in cui le modificazioni soggettive e oggettive, che
danno luogo ad una diversa determinazione dell’imposta
dovuta:
• attengono a riduzioni d’imposta, oppure
• non sono immediatamente fruibili da parte dei comuni
attraverso la consultazione della banca dati catastale.
In general, the return must be filed in cases where the subjective and objective changes, which give rise to a different determination of the tax due:
E) TASI (art. 1 commi da 669 a 681, Legge di Stabilità)
1) Presupposto e soggetti passivi
E) TASI (art. 1, paragraphs no. 669 to no. 681 of the
Stability Law)
1) Tax Condition and taxpayers
Il presupposto dell’imposta è il possesso o la detenzione, a
qualsiasi titolo, di fabbricati, compresa l’abitazione principale, e di aree edificabili, come definiti ai fini dell’IMU, ad
eccezione, in ogni caso, dei terreni agricoli (comma 669 art.
1 Legge di Stabilità per il 2014, come modificato dall’art. 2
comma 1, lett. f) D.L. 16/2014).
The condition of the tax is the possession or custody, for whatever reason, of property, including the main residence, and
building areas, as defined for the purposes of the IMU, excepted all agricultural land (Art. 1 paragraph 669 of the Stability
Law 2014, as amended by art. 2, paragraph 1, lett. f) DecreeLaw no. 16/2014).
E’ tenuto al pagamento dell’imposta chiunque possieda
o detenga a qualsiasi titolo le unità immobiliari oggetto
dell’imposta. In caso di pluralità di possessori o di detentori, questi sono tenuti in solido all’adempimento dell’unica
obbligazione tributaria.
The tax is due by all those who own or hold, for whatever reason, the taxed properties.
In cases of multiple owners or holders, they are jointly and severally responsible for the payment of the single tax obligation.
In caso di locazione finanziaria, la TASI è dovuta dal locatario a decorrere dalla data della stipulazione e per tutta la
durata del contratto.
In the case of leasing, the TASI is due by the lessee from the
date of the stipulation of the contract and for its entire duration.
Se l’unità immobiliare è occupata da un soggetto diverso
dal titolare del diritto reale sull’unità immobiliare (locatario, comodatario, o altro), l’occupante ed il proprietario
sono titolari ciascuno di un’autonoma obbligazione tributaria. In particolare, il proprietario determina l’imposta
sulla base della propria situazione soggettiva, ed è tenuto al
versamento di una quota compresa tra il 70% e il 90% del
tributo. L’occupante è tenuto al versamento della quota di
imposta complementare (vale a dire, tra il 10% e il 30%). La
quota di imposta dovuta dall’occupante è stabilita con delibera comunale. Nel caso di assenza di delibera comunale (o
comunque, di mancata indicazione della quota di spettanza), la quota dovuta dall’occupante è il 10%.
If the property is occupied by a lessee, borrower, or other person different from the owner, the occupant and the owner are
holders of distinct tax obligations.
In particular, the owners calculates the tax on the basis of their
personal situation, and are required to pay a share between
70% and 90% of the tax.
The occupants are required to pay the remaining portion of
the tax (ie, between 10% and 30%). The share of tax due by
the occupier is established by Municipal resolution. In the
absence of a municipal resolution (or however, in lack of specifications in this respect within the issued resolution), the share
due by the occupant is 10%.
In caso di detenzione temporanea di durata non superiore a
sei mesi nel corso dello stesso anno solare, la TASI è dovuta
soltanto dal proprietario o titolare di altro diritto reale.
In case of temporary detention for periods not exceeding six
months during the same calendar year, TASI is due only by the
owner or holder of other right in rem.
Per la definizione di abitazione principale ed abitazioni
assimilate è applicabile la normativa IMU.
For the definition of main residence or property equivalent
to main residence, the concepts stated for IMU purposes are
applicable.
2) Base imponibile e aliquote
2) Tax base and tax rates
La base imponibile è la medesima determinata ai fini dell’IMU.
The tax base is the same as determined for the calculation of
the IMU.
L’aliquota di base è fissata all’1 per mille. Il Comune, con
deliberazione del consiglio comunale, può ridurre l’aliquota
fino ad azzerarla, oppure aumentarla, ma in questo caso
deve rispettare il vincolo secondo cui la somma delle aliquote IMU e TASI non può superare l’aliquota massima consen-
The ordinary tax rate is fixed at 1 per thousand. Municipalities are allowed to decrease the rate down to zero. The
municipalities may also increase the rate, but in this case, the
sum of the IMU and TASI rates may not exceed the maximum
rate permitted by State Law for the IMU at 31 December 2013
•
•
relate to tax reductions, or
are not immediately usable by Municipalities by consulting the cadastral database.
TLS Newsletter n° 7 Anno 2014 26 tita dalla legge statale per l’IMU al 31 dicembre 2013 (10,6
per mille per l’aliquota di base, 6 per mille per l’abitazione
principale, ove non esente da IMU, e altre misure applicabili alle diverse tipologie di immobili). Questo comporta
automaticamente che, nei comuni che adottano aliquote
IMU prossime a quelle massime (vale a dire, la maggioranza), per le abitazioni principali (ove esenti) le aliquote TASI
possono essere fissate nella misura massima, non operando
il tetto massimo dell’aliquota congiunta (IMU + TASI).
(10.6 per thousand for the base rate, 6 per thousand for the
main residence, unless exempt from IMU, and other measures
applicable for different types of properties).
Correlativamente, nei medesimi comuni gli immobili già
assoggettati ad IMU con l’aliquota massima risulteranno
non dover scontare TASI, proprio per effetto della clausola
di non superamento del tetto massimo di tassazione.
On the other hand, in the same municipalities, the properties
previously subjected to the IMU with the maximum rate, may
result not subject to TASI, in application of the threshold of the
maximum joint tax rate (IMU + TASI).
Per il solo anno 2014, l’aliquota TASI non può eccedere il
2,5 per mille.
Only for the year 2014, the TASI rate may not exceed 2.5 per
thousand.
Tale limite, nel caso dell’abitazione principale, può essere ulteriormente incrementato di uno 0,8 per mille, e la
somma delle aliquote IMU e TASI non può eccedere quelle
massime del 2013, incrementate dello 0,8 per mille a condizione che il comune introduca correlativamente “detrazioni
d’imposta o altre misure, tali da generare effetti sul carico di
imposta TASI, equivalenti o inferiori a quelli determinatisi
con riferimento all’IMU relativamente alla stessa tipologia
di immobili ...” (sic: modifiche apportate all’art. 1 comma
688 Legge di Stabilità dall’art. 1, comma 1, lett. a) D.L.
16/2014).
This limit, in the case of main residence, may be increased by
a further 0.8 per thousand, and the sum of the rates IMU and
TASI may not exceed the maximum rates of 2013, increased
by 0.8 per thousand, provided that the municipalities correlatively introduce “tax deductions or other measures, such as
to generate effects on the TASI tax charge, equivalent to, or
less than, the IMU tax charge with respect to the same type of
property ...” (sic: amendments made to art. 1, paragraph 688
of the Stability Law by the art. 1, paragraph 1, lett. a) DecreeLaw no. 16/2014).
Per i fabbricati rurali strumentali, l’aliquota massima della
TASI non può comunque eccedere l’1 per mille. For the rural buildings utilized for business purpose, however,
the TASI rate may not exceed 1 per thousand.
3) Versamento dell’imposta
3) Tax payment
Anche le disposizioni in materia di versamento sono analoghe a quelle previste per l’IMU. Pertanto, il versamento è
effettuato in due rate di pari importo, scadenti la prima il 16
giugno e la seconda il 16 dicembre. Il versamento dell’imposta può avvenire in unica soluzione annuale, da corrispondere entro il 16 giugno.
Also the provisions concerning payment are similar to those
provided for the IMU. Therefore, the payment shall be made in
two equal installments, the first one on the 16th of June and
the second one on the 16th of December. The taxpayer may
provide for the payment of the total due in a single payment
within the 16th of June.
A regime, il versamento dell’acconto TASI è eseguito sulla
base delle aliquote e delle detrazioni dell’anno precedente.
Il versamento a saldo da effettuare a dicembre, con conguaglio dell’imposta versata a giugno, è determinato sulla base
delle aliquote e detrazioni eventualmente deliberate dai
comuni per ciascun anno, pubblicate entro il 28 ottobre sul
sito www.finanze.it, nella apposita sezione del portale del
federalismo fiscale; a tal fine i Comuni devono trasmettere
le suddette delibere entro il 21 ottobre precedente. In caso
di mancata pubblicazione entro il termine, continuano ad
applicarsi le aliquote e detrazioni adottate per l’esercizio
precedente.
In the on-going phase, the TASI installment payment should be
made on the basis of tax rates and deductions of the previous
year. The payment of the balance to be carried out in December, with the adjustment of installment paid in June, is determined on the basis of the tax rates and deductions approved
by the municipalities for each year, as published by the 28th
of October on the website www.finanze.it, in the appropriate
section dedicated to the fiscal federalism. At this purpose, the
municipalities must report those decisions within the 21st of
October. In case of non-publication by such deadline, tax rates
and deductions taken for the previous year continue to apply.
27
This automatically implies that, in municipalities that adopt
IMU rates close to the maximum rates (ie, the majority), the
TASI rates on main residence (where exempt) may be fixed
at the maximum rates, since the threshold of IMU + TASI is
relatively low.
TLS Newsletter n° 7 Anno 2014
Per il solo 2014 è stabilito che (art. 1 comma 688 Legge
di Stabilità, modificato dall’art. 1, comma 1, lett. b) DL n.
16/2014 e da ultimo dall’art.1 comma 1 D.L. 88/2014):
• il versamento della prima rata della TASI è effettuato
entro il 16 giugno 2014 solo per i Comuni che hanno
inviato le deliberazioni di approvazione delle aliquote
e delle detrazioni, esclusivamente in via telematica,
entro il 23 maggio 2014, e che sono pubblicate sul sito
del MEF alla data del 31 maggio 2014;
• nel caso di mancato invio delle deliberazioni entro il 23
maggio 2014, il versamento della prima rata della TASI
è effettuato entro il 16 ottobre 2014, se le deliberazioni di approvazione delle aliquote e delle detrazioni
vengano inviate dai Comuni entro il 10 settembre 2014,
e siano pubblicate sul sito del MEF alla data del 18
settembre 2014;
• nel caso di mancato invio delle deliberazioni entro il
10 settembre 2014, il versamento della TASI è effettuato in un’unica soluzione entro il 16 dicembre 2014,
applicando l’aliquota base dell’1 per mille, nel rispetto
comunque del limite dell’aliquota massima rappresentata dalla somma tra le aliquote di IMU e TASI.
Only for the year 2014, it is established that (article 1, paragraph 688 of the Stability Law, as amended by art. 1, paragraph 1, lett. b) Decree-Law no. 16/2014 and by Article 1,
paragraph 1 D.L.no. 88/2014):
• the first installment payment is made within the 16th of
June only for municipalities that have sent the resolutions to approve the rates and deductions, electronically,
within May 23, 2014 and have had these published on the
site of MEF on the date of May 31, 2014;
1.
• In case of non-publication by such deadline, the first
installment payment is made within the 16th of October 2014, the tax rates and deductions approved by the
municipalities are electronically sent within September
10, 2014 and published on the site of MEF on the date of
September 18, 2014;
•
In case of non-publication by such deadline, the first
installment payment is made within the 16th of December 2014, applying the ordinary tax rate fixed at 1 per
thousand. However the tax rate may not exceed the sum
of the IMU and TASI shown above.
Il pagamento del tributo può essere effettuato tramite
modello F24, come previsto dalle risoluzioni dell’Agenzia
delle Entrate n. 46/E e n. 47/E (F24 Enti Pubblici) del 24
aprile 2014.
The tax payment may be carried out through F24 model, as
provided by resolutions of the Tax Authorities no. 46/E and
47/E (Public Authorities) of the 24th of April 2014.
I codici tributo da utilizzare nei modelli F24 sono:
For payments carried out through F24 model, the tax codes to
use are:
• for main residence and annexes: 3958;
• for the rural buildings utilized for business purpose:
3959;
• for building land: 3960;
• for other properties: 3961.
• per l’abitazione principale e relative pertinenze: 3958;
• per i fabbricati rurali ad uso strumentale: 3959;
• per le aree fabbricabili: 3960;
• per altri fabbricati: 3961.
Per il versamento di sanzioni e interessi i codici tributo
sono:
• interessi: 3962;
• sanzioni: 3963.
For the payment of penalties and interest, the tax codes are:
Il pagamento può, inoltre, avvenire tramite apposito bollettino postale approvato con il Decreto interministeriale del
23 maggio 2014.
The tax payment may be carried out through postal slip approved by the Ministerial Decree on the 23th of May 2014.
4) Dichiarazione
4) Tax return
A regime, la dichiarazione ai fini della TASI è unificata,
insieme a quella relativa alle altre componenti del tributo
locale IUC, e deve essere presentata entro il 30 giugno
dell’anno successivo alla data di inizio del possesso o detenzione degli immobili soggetti al tributo. Si applicano al
riguardo le disposizioni relative alla dichiarazione IMU.
In the on-going phase, the return for the purposes of TASI is
unified, along with that of other parts of the local tax IUC,
and must be submitted by 30 June of the year following the
date of the start of the custody or possession of the property
object of the tax. The provisions concerning the IMU tax
returns are applicable also to TASI.
•
•
interest: 3962;
penalties: 3963
TLS Newsletter n° 7 Anno 2014 28 1) Presupposto e soggetti passivi
F) TARI (art. 1, from paragraph no. 641 to no. 668 of the
Stability Law)
1) Tax Condition and taxpayers
Il presupposto della TARI è il possesso o la detenzione a
qualsiasi titolo di locali o di aree scoperte, a qualsiasi uso
adibiti, suscettibili di produrre rifiuti urbani. Sono escluse
dalla TARI le aree scoperte pertinenziali o accessorie a
locali tassabili, non operative, e le aree comuni condominiali di cui all’articolo 1117 del codice civile che non siano
detenute o occupate in via esclusiva.
The condition of the TARI is the possession or custody, for
whatever reason, of places, or outdoor areas, whatever their
use, are likely to generate urban waste. TARI does not apply
to outdoor areas annexed or ancillary to taxable places, not
operative and condominium common areas provided for in
Article 1117 of the Civil Code which are not held or occupied
exclusively.
In particolare, la tassa è dovuta da chiunque possieda o
detenga a qualsiasi titolo locali o aree scoperte, a qualsiasi
uso adibiti, suscettibili di produrre rifiuti urbani. In caso
di pluralità di possessori o di detentori, essi sono tenuti in
solido all’adempimento dell’unica obbligazione tributaria.
In particular, taxpayers are all those who own or hold for
whatever reason, the properties subject to tax.
In cases of multiple owners or holders, theese are jointly and
severally responsible for the payment of the tax obligation.
In caso di detenzione temporanea di durata non superiore a
sei mesi nel corso dello stesso anno solare, la TARI è dovuta
soltanto dal possessore dei locali e delle aree a titolo di
proprietà, usufrutto, uso, abitazione o superficie.
In the case of temporary detention for periods not exceeding
six months during the same calendar year, TARI is only due by
the owner of the places and areas of ownership, usufruct, use,
habitation or surface.
2) Misura del tributo
2) Amount of the tax
In generale la TARI è commisurata alla superficie calpestabile delle unità immobiliari oggetto di tassazione, in quanto
suscettibili di produrre rifiuti urbani e assimilati, oggetto
del servizio di raccolta.
In general, the TARI is commensurate with the floor area of
the building units subject to taxation, as they are deemed to
produce waste to be collected for waste disposal.
In funzione della superficie degli immobili, la TARI è determinata in base ad una tariffa commisurata ad anno solare
coincidente con un’autonoma obbligazione tributaria. Il
Comune, nella commisurazione della tariffa, tiene conto
dei criteri determinati con il regolamento di cui al D.P.R. 27
aprile 1999, n. 158 (quindi, in modo sostanzialmente analogo a quanto operante per i corrispondenti tributi vigenti).
Depending on the area of proprieties, TARI is determined
on the basis of a rate commensurate with the calendar year,
which represents an independent tax obligation. The municipality may determine the rate by using the parameters established by the Presidential Decree of the 27th of April 1999, no.
158 (therefore, calculated in the same way of the similar taxes
for previous years).
In alternativa, I Comuni che realizzano sistemi di misurazione puntuale della quantità di rifiuti conferiti al servizio
pubblico possono, con proprio regolamento, prevedere
l’applicazione di una tariffa avente natura corrispettiva, in
luogo della TARI. Anche nella commisurazione di tale tariffa i comuni possono tenere conto dei criteri determinati
con il regolamento di cui al D.P.R. 27 aprile 1999, n. 158.
Alternatively, Municipalities that realize accurate measurement systems in the amount of waste delivered to the public
service may, in their regulations, provide for the application
of a tariff having payment nature, in place of TARI.
Also in the tariff determination, the municipalities may use
the parameters established by the Presidential Decree of the
27th of April 1999, no. 158.
3) Versamento dell’imposta
3) Tax payment
Il pagamento del tributo può essere effettuato tramite
modello F24 ovvero tramite apposito bollettino postale o
altre modalità di pagamento offerte dai servizi elettronici
di incasso e di pagamento interbancari e postali.
The tax payment may be carried out through F24 model or
through postal slip or through other banking or postal electronic payment or cash services.
G) Conclusioni
G) Conclusion
La riforma in commento si è mossa verso la direzione di
una razionalizzazione del sistema di tassazione degli immobili, dopo le modifiche occorse in modo anche estemporaneo nei due anni precedenti, come già osservato sopra.
The new legislation in comment has been moving towards rationalization of property taxation, after the changes occurred
extemporaneously in the two previous years, as noted above.
Più nello specifico, il tributo immobiliare complessivo
(cosiddetto “unico”) è stato articolato in funzione delle
componenti attribuibili alla diversa natura del presuppo-
More specifically, the total property tax (the so-called “single”) has been split into components pertaining to different
kinds of tax-relevant facts (or, having regard to the Constitu-
F) TARI (art. 1 commi da 641 a 668, Legge di Stabilità)
29 TLS Newsletter n° 7 Anno 2014
sto ovvero (con riferimento al dettato costituzionale), alle
diverse manifestazioni di capacità contributiva: possesso
di patrimonio (IMU), fruizione di un servizio specifico
(TARI), beneficio di una serie di servizi indivisibili (TASI).
tion provision, different kinds of “ability to pay”): the ownership of assets (IMU), the use of a specific service (TARI), the
benefit of a range of indivisible services (TASI).
Certamente è accresciuta la complessità e farraginosità del
sistema, di cui facciamo esperienza tutti in quanto contribuenti. Peraltro, a voler guardare il bicchiere “mezzo pieno”, l’imposizione immobiliare va delineandosi in modo più
trasparente ed esplicito come tributo locale, ciò che dovrebbe far ben sperare in un avvio di quel meccanismo virtuoso
di responsabilizzazione delle amministrazioni locali e di
collegamento tra tributi imposti e servizi locali resi.
Obviously, this change has increased the complexity of the
system, as is experienced by all taxpayers.
On the other hand, if we want to look at the “half full” glass,
the property tax system appears to move towards a more
transparent and explicit shaping of a local tax, aimed at activating a” virtuous cycle” of increased responsibility of local
governments, and a matching between taxes imposed and
local services rendered.
La Corte di Cassazione estende il
danno da contraffazione del marchio
The Supreme Court extend the damages arising from trademark’s
counterfeiting
(Pietro Orzalesi - Gianluca Borraccia)
(Pietro Orzalesi - Gianluca Borraccia)
Con sentenza n. 13025, depositata il 10 giugno 2014, la
prima Sezione civile della Corte di Cassazione ha statuito la
possibilità di fare ricorso alla minore crescita delle vendite
quale elemento per la determinazione del danno derivante
da contraffazione di marchio.
With decision no. 13025, filed on June 10, 2014, the first civil
Section of the Supreme Court affirmed the possibility of availing to the reduction of the increase in sales for the determination of the damage arising from trademark’s counterfeiting.
Il caso deciso dalla Suprema Corte riguardava l’impugnazione avverso una sentenza della Corte di Appello di Torino
che aveva deciso, in secondo grado, una controversia in
materia di contraffazione del marchio tra due società operanti nel campo della produzione e distribuzione di prodotti sanitari, entrambe utilizzanti il marchio “Luxor”.
The case decided by the Supreme Court regarded an appeal
against a decision of the Court of Appeal of Turin that decided
a dispute regarding a trademark’s counterfeiting between
two companies operating within the field of production and
distribution of health care products; both companies used the
trademark “Luxor”.
La sentenza della Corte d’Appello di Torino aveva accertato la contraffazione del predetto marchio ad opera della
società “Y” e aveva condannato quest’ultima, inter alia, al
risarcimento dei danni per l’utilizzo del marchio contraffatto, in favore della società “X”, titolare
del marchio “Luxor”. Il danno derivante dalla contraffazione veniva quantificato in via globale ed equitativa, ai sensi
dell’art. 1226 c.c., sulla base della perizia disposta in primo
grado, con riferimento al fatturato di Y “considerato un
ricarico del 20% sul venduto”.
The decision of the Court of Appeal of Turin ascertained of the
counterfeiting the aforementioned trademark by the company
“Y” and condemned the latter, inter alia, to reimburse the
damages for using the of counterfeited trademark to the company “X”, owner of the trademark “Luxor”. The damages arising from the counterfeiting behaviour have been quantified
on a forfeit and equitable basis, pursuant to Article no. 1226
of the Italian Civil Code, with reference to the turnover of Y
“taking into account a markup equal to 20% of the incomes”.
Avverso la sentenza di appello, la società contraffattrice
ha, quindi, presentato ricorso per cassazione contestando,
inter alia, la legittimità del criterio equitativo utilizzato
dalla Corte d’appello nella liquidazione del danno derivante dalla contraffazione del marchio. Infatti, secondo Y, ai
fini della determinazione del danno, la società attrice non
avrebbe depositato alcuna prova della contrazione di vendite subita o del calo del fatturato subito a causa dell’illecito, avendo invece allegato, quale prova del danno subito,
esclusivamente il dato delle vendite effettuate dalla stessa
Y. In questo modo, sostiene la ricorrente, sarebbe stato
eluso l’onere probatorio in capo alla società X.
The counterfeiting company, then, appealed before the Supreme Court challenging, inter alia, the validity of the equitable
criteria used by the latter Judge in the determination of the
damage arising from the trademark’s counterfeiting. According to Y, the plaintiff did not prove the decrease of the sales
or the reduction of the turnover suffered as a result of the
offense, to be alleged for the determination of the damages,
but it was only able to prove the incomes of Y. In such a way,
affirms the plaintiff, would have been eluded the duty of
evidence of X.
TLS Newsletter n° 7 Anno 2014
30
Nel rigettare il ricorso della società Y, la Corte di Cassazione ha affermato “il principio secondo il quale il danno cagionato all’impresa titolare del marchio contraffatto non necessariamente consiste in una riduzione delle vendite o in un
calo del fatturato, rispetto al periodo precedente considerato,
potendo esso manifestarsi solo in una riduzione del potenziale di vendita e quindi consistere in una minore crescita delle
vendite, senza che si abbia una corrispondente riduzione od
un calo rispetto agli anni precedenti considerati. Ciò accade,
infatti, quando le vendite sono in crescita nel corso del periodo
preso in considerazione e, in tali casi, non si manifesta alcun
calo o riduzione delle vendite, pur potendosi manifestare un
danno da riduzione del potenziale.”
By rejecting the appeal of Y, the Supreme Court affirmed “the
principle according to which the damages caused to the company owner of the counterfeited trademark, not necessarily
consist in a decrease of the sale or a reduction of the turnover,
compared to the previous period considered, but may also
consist in a reduction of the potential sales and therefore a
lower increase of the sales, without having a corresponding
reduction or decrease compared to the year previously considered. This occurs, in fact, when the sales are growing during
the period taken into account and, in such a cases, there is no
evidence of decrease or reduction in the sales, though it may
occur a damage which is a consequence of the decrease of the
potential sales”.
Di conseguenza, attraverso il principio sopra riportato, la
prima Sezione civile della Corte di Cassazione ha stabilito che, tra i parametri con i quali quantificare il danno
derivante da contraffazione, non vi sono soltanto il calo del
fatturato della società o la riduzione delle vendite, ma anche la riduzione del potenziale di vendita, ossia la minore
crescita delle stesse, che potrà essere provata, anche, con
l’ausilio di una apposita perizia.
Therefore, by means of the above mentioned principle, the
first civil Section of the Supreme Court established that, in
the list of the criteria according to which the damages arising
from the counterfeiting shall be determined not only the
reduction of the turnover or the decrease of the sales shall be
considered, but also it is worth to take into account the reduction of the potential sales, i.e. the lower growth of the latters,
which may be proved, also, by using an appraisal.
Privacy e web: definite le modalità Privacy and the web: definition
semplificate per l’informativa e il
of the simplified modalities to
consenso sull’uso dei cookie
transmit Information and obtain
consent on the use of cookies
(Rosario Pace – Giulia Ferroni)
(Rosario Pace – Giulia Ferroni)
A seguito delle modifiche introdotte dal Decreto Legislativo n. 69/2012 al Decreto Legislativo n. 196/2003, in
materia di protezione dei dati personali (il c.d. “Codice
della Privacy” di seguito, il “Codice”), con particolare
riferimento all’art. 122 del Codice, l’Autorità Garante per la
protezione dei dati personali (di seguito, il “Garante”) ha
avviato le consultazioni pubbliche dirette ai gestori dei siti
e alle associazioni dei consumatori al fine di individuare le
modalità semplificate per rendere agli utenti l’informativa
sull’uso dei cookie (di cui al primo comma dell’art. 122 del
Codice), nonché le modalità per l’acquisizione del consenso
dell’utente.
Following the amendments recently introduced by Legislative
Decree no. 69/2012 to Legislative Decree no. 196/2003 regarding the protection of personal data (the so-called “Privacy
Code” hereinafter, the “Code”), with particular reference to
art. 122 of the Code, the Authority for the protection of personal data (hereinafter, the “Authority”) has begun public
consultations with web managers and consumer associations
in order to identify the simplified modalities which will provide users with information on the use of cookies (pursuant to
paragraph 1 of art. 122 of the Code), as well as the modalities
used to obtain the user’s consent.
All’esito delle consultazioni il Garante ha emesso il
provvedimento dell’8 maggio 2014, n. 229 relativo all’“Individuazione delle modalità semplificate per l’informativa e l’acquisizione del consenso per l’uso dei cookie” (di
seguito, il “Provvedimento”) pubblicato sulla Gazzetta
Ufficiale del 3 giugno 2014, n. 126.
At the end of the consultations, the Authority issued Provision
no. 229 of 8 May 2014 regarding the “identification of the
simplified modalities to transmit information and obtain
consent on the use of cookies” (hereinafter, the “Provision”)
published in Official Gazette no. 126 of 3 June 2014.
Nel Provvedimento, il Garante ha preliminarmente definito
i cookie come stringhe di testo che i siti web visitati da un
utente (od anche altri siti web di terze parti, in qualche
modo presenti sul sito web visitato) rilasciano sul terminale
(computer, tablet, smartphone, notebook etc.) dell’utente
stesso, dove vengono memorizzate, per poi essere ritrasmesse agli stessi siti web alla visita successiva.
Generalmente i cookie sono usati per eseguire autentica-
In the Provision, the Authority initially defined the cookies
as lines of text that the websites visited by a user (including
other third party websites which are somehow present on the
website being visited) produce on the terminal (computer,
tablet, smartphone, notebook etc.) of the user, where they
are memorized and then retransmitted to the same websites
during the next visit.
Generally cookies are used to perform IT authentications and
31
TLS Newsletter n° 7 Anno 2014
zioni informatiche e memorizzazione di informazioni, al
fine di consentire o rendere più agevole e veloce la normale
navigazione dei siti web. Tuttavia attraverso i cookie si può
anche monitorare la navigazione, raccogliere dati su gusti,
abitudini, scelte personali che consentono la ricostruzione
di dettagliati profili degli utenti, con particolare riferimento alle loro abitudini di navigazione sul web e, di riflesso, di
consumo.
memorize information, in order to allow or to make normal
surfing on the websites easier and faster, collecting data on
tastes, habits and personal choices which permit the reconstruction of detailed user profiles, with particular reference to
their habits regarding surfing on the web and, subsequently,
on consumer tastes.
In buona sostanza, il “biscottino” (come verrebbe letteralmente tradotto dall’inglese il termine cookie) regalato dal
sito web all’utente, potrebbe anche risultare indigesto, a
seconda degli ingredienti con cui è composto.
In essence, the “biscottino” (which is the literal translation
of the English term “cookie”) provided by the website to the
user, could also be indigestible on the basis of the ingredients
it contains.
In particolare, il Garante ha individuato nel Provvedimento
due macro-categorie di cookie:
1)
cookie “tecnici”, utilizzati al solo fine di effettuate
la trasmissione di una comunicazione ed installati generalmente dal titolare o dal gestore del sito. Essi, inoltre, sono
classificati e suddivisi nelle seguenti categorie (i) cookie
di navigazione o di sessione, che permettono l’ordinaria
navigazione e fruizione del sito web, (consentendo, ad
esempio, l’effettuazione di un acquisito o l’autenticazione
per l’accesso ad aree riservate del sito web); (ii) cookie
analytics, utilizzati dal gestore per raccogliere informazioni, in forma aggregata, sul numero degli utenti e su come
visitano il sito web; (iii) cookie di funzionalità, che permettono di modulare la navigazione nel sito in base a criteri
selettivi quali la lingua o i prodotti selezionati per l’acquisto.
In particular, the Authority has identified two macro-categories of cookies in the Provision:
1)
“technical” cookies, used solely for the purpose of
transmitting a communication and are generally installed
by the holder or operator of the website. Furthermore, these
are classified and subdivided into the following categories (i)
navigational or session cookie which allow ordinary surfing
and use of the website (permitting, for example, the purchase
or authentication by access to reserved areas of the website);
(ii) analytic cookies used by the operator to collect aggregate
information on the number of users and on how they visit the
website; (iii) function cookies which permit the surfing of the
website to be modulated on the basis of selective criteria such
as language or the products selected for purchase.
A tale tipologia di cookie è indirizzato il secondo periodo
del primo comma dell’art. 122 del Codice, laddove viene
fatto riferimento alle attività di “archiviazione tecnica o l’accesso alle informazioni già archiviate se finalizzati unicamente ad effettuare la trasmissione di una comunicazione su una
rete di comunicazione elettronica, o nella misura strettamente
necessaria al fornitore di un servizio della società dell’informazione esplicitamente richiesto dal contraente o dall’utente
a erogare tale servizio”.
Per l’installazione di tali cookie non è richiesto il preventivo consenso degli utenti, mentre resta fermo l’obbligo del
titolare di rendere l’informativa privacy ai sensi dell’art. 13
del Codice;
The second sentence of the first paragraph of art. 122 of the
Code addresses this type of cookie, in referring to the activities
of “technical storage or access to information already stored
if such activities are only aimed at transmitting a communication on an electronic communication network or if strictly
required by the service provider of the company of the information expressly requested by the contracting party or by the
user”.
2)
cookie “di profilazione”, utilizzati per monitorare
ed archiviare le informazioni attinenti alla navigazione
dell’utente, nonché per analizzare gusti, abitudini e scelte
personali dell’utente stesso così da realizzare una sua effettiva profilazione.
In ragione della particolare invasività che tale tipologia
di cookie presenta con riferimento alla sfera privata degli
utenti, il Garante precisa l’obbligatorietà di un’adeguata
informativa sull’uso dei cookie di profilazione e del conseguente rilascio di un valido consenso da parte dell’utente, come richiesto dal primo periodo del primo comma
dell’art. 122 del Codice.
2)
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habits and personal choices of the user in such a way as to
create his/her actual profile.
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Authority stresses the need for adequate information on the
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paragraph of art. 122 of the Code.
TLS Newsletter n° 7 Anno 2014
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cookies, however, it is understood that the owner is obliged to
provide the information on privacy pursuant to art. 13 of the
Code;
32
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rendere sia per i cookie tecnici che per quelli di profilazione) ed alla acquisizione del consenso (per i soli cookie di
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which can be accessed through a link which can be opened by
the user.
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in rete;
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essere data la possibilità di scegliere quali cookie autorizzare;
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out the Authority, “must have dimensions which constitute a
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• specify if the website sends cookies to “third parties”;
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allows the user to choose which cookies to consent to;
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essere possibile solo con l’intervento attivo e consapevole dell’utente, ad esempio, mediante la selezione
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banner stesso;
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tecnico;
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Moreover, the Provision provides that:
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33
•
indicate that on the page of the detailed information, it is
possible to deny consent to the installation of any cookie;
•
specify that continued surfing of the website, implies consent to the use of the cookies.
•
the consent of the user must be traceable by the editor,
also through the use of technical cookies;
•
after giving consent, the editor is no longer obliged to
propose the brief information to the same user for each
subsequent visit to the website, it being understood that
the user may deny and/or modify his/her consent.
TLS Newsletter n° 7 Anno 2014
Quanto all’informativa estesa, oltre a dover contenere tutte
le informazioni di cui all’art. 13 del Codice, essa deve:
• descrivere in maniera specifica ed analitica le caratteristiche e le finalità dei cookie installati dal sito;
• consentire all’utente di selezionare o deselezionare i
singoli cookie;
• essere raggiungibile mediante un link apposto sia
nell’informativa breve, che attraverso un riferimento su
ogni pagina del sito, collocata in calce alla medesima;
• contenere il link aggiornato alle informative ed ai
moduli di consenso delle terze parti (le quali, pertanto, dovranno essere acquisite dall’editore del sito web
contestualmente al perfezionamento degli accordi
commerciali con le terze parti).
With reference to the detailed information, not only should it
contain all the information required by art. 13 of the Code,
but it should:
• describe the characteristics and purposes of the cookies
installed on the website in a specific and analytic manner;
• allow the user to decide the single cookies to choose;
•
•
be reachable through a specific link both in the brief
information as well as through any page on the website,
indicated in each page of the website;
contain an up-to-date link to the information and the
consent forms of third parties (which, therefore, must be
obtained by the editor of the website during the execution
of the commercial agreements with those third parties).
Nell’ambito del Provvedimento il Garante ricorda opportunamente che l’uso dei cookie per la definizione del profilo
o della personalità dell’interessato, o per l’analisi delle
abitudini o scelte di consumo, ovvero per il monitoraggio
dell’utilizzo di servizi di comunicazione elettronica, integra
la fattispecie individuata dall’articolo 37, comma 1, lettera
d) del Codice, con conseguente obbligo di preventiva notificazione del trattamento al Garante.
Diversamente, in ragione del provvedimento generale
adottato dal Garante in data 31 marzo 2004, resta escluso
dall’obbligo di notifica l’uso di cookie tecnici, in quanto
implicanti trattamenti tecnicamente necessari all’esclusivo
fine di agevolare la fruizione del sito web da parte degli
utenti.
In the Provision, the Authority points out that the use of
cookies which define the profile or personality of the interested
party, or which analyze the habits or consumer choices, or
even those which monitor the use of electronic communication
services, includes the issue identified in article 37, paragraph
1, letter d) of the Code, with the subsequent obligation of prior
notice of the treatment to the Authority.
However, in the general provision adopted by the Authority on
31 March 2004, the obligation to notify the use of technical
cookies remains excluded since it implies the necessary technical treatment for the sole purpose of making the use of the
website by the users easier.
Il Garante ha, altresì, precisato che, dalla data di pubblicazione del Provvedimento sulla Gazzetta Ufficiale, decorre
un periodo transitorio di un anno (con scadenza, pertanto,
al 3 giugno 2015) durante il quale i soggetti interessati dovranno adeguare i propri siti web alle prescrizioni contenute nel Provvedimento stesso.
The Authority has also pointed out that, from the date of
publication of the Provision in the Official Gazette, there is a
transitional period of one year (thereby expiring on 3 June
2015) during which the interested parties will have to adapt
their websites to the indications of the Provision.
Infine, nel Provvedimento il Garante ha delineato il seguente sistema sanzionatorio connesso alle violazioni delle
principali obbligazioni sopra identificate:
• in caso di omessa od inidonea informativa, applicazione di una sanzione amministrativa da un minimo di
euro 6.000 ad un massimo di euro 36.000;
• in caso di installazione di cookie sui terminali degli
utenti, in assenza del preventivo consenso, applicazione di una sanzione amministrativa da un minimo di
euro 10.000 ad un massimo di euro 120.000; e
• in caso di omessa o incompleta notifica al Garante, ai
sensi di quanto previsto dall’art. 37, comma 1, lett. d)
del Codice, applicazione di una sanzione amministrativa da un minimo di euro 20.000 ad un massimo di euro
120.000.
In conclusion, in the Provision, the Authority has outlined
the following system to sanction the violation of the principal
obligations identified above:
• in case of omitted or unsuitable information, the application of an economic sanction from a minimum of 6,000
Euros to a maximum of 36,000 Euros;
• in case of installation of cookies on the computers of
users, in the absence of prior consent, the application of
an economic sanction from a minimum of 10,000 to a
maximum of 120,000 Euros; and
• in case of omitted or incomplete notification to the Authority pursuant to the provisions of art. 37, paragraph 1,
letter d) of the Code, the application of an economic sanction from a minimum of 20,000 Euros to a maximum of
120,000 Euros.
TLS Newsletter n° 7 Anno 2014
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E’ legittimo il piano di concordato
preventivo che preveda il pagamento differito dei crediti privilegiati
It is lawful a plan of composition
with creditors procedure providing
for the deferred payment of the secured credits
(Salvatore Cuzzocrea - Valeria Melissari)
(Salvatore Cuzzocrea - Valeria Melissari)
Con la sentenza n. 10112, depositata il 9 maggio 2014, la
prima sezione civile della Corte di Cassazione ha statuito
la possibilità che un piano di concordato preventivo possa
prevedere un termine (anche lungo) per il pagamento dei
crediti privilegiati.
With principle no. 10112, filed on May 9, 2014, the Supreme
Court has ruled the possibility that a plan of composition with
creditors may provide for a term (also long) for the payment
of the secured credits.
Nello specifico tale decisione non ha accolto le conclusioni
a cui era giunto il Tribunale di Roma, che aveva dichiarato
inammissibile una proposta di concordato preventivo che
contemplava il soddisfacimento integrale dei creditori privilegiati mediante un piano di pagamento dilazionato, che
si sarebbe realizzato nel corso del successivo quadriennio.
In particular, this decision did not adopt the conclusions of the
Court of Rome, which had declared inadmissible a petition of
composition with creditors that has provided the full satisfaction of secured creditors by means of a deferred payment plan,
which would be realized during the subsequent four-year
period.
Nell’affrontare la questione, la Suprema Corte ha dettato
alcune direttrici interpretative del nuovo articolo 160 della
Legge Fallimentare, che già sancisce espressamente la possibilità di un pagamento solo parziale dei diritti di privilegio a determinate condizioni.
In addressing the issue, the Supreme Court has dictated some
guidelines of interpretation of the new Article 160 of the
Italian Bankruptcy Law, which already expressly provides the
possibility of a partial payment of the rights of privilege under
certain conditions.
In particolare, la Corte ha precisato che deve considerarsi legittima anche la proposta concordataria di natura
liquidatoria che preveda il pagamento differito dei crediti
privilegiati in arco temporale superiore a quello corrispondente ai tempi tecnici della liquidazione.
In particular, the Court has pointed out that the it should also
be considered legitimate the petition of nature liquidation
providing for the deferred payment of secured credits in a period of time greater than that corresponding to the ordinary
times of the liquidation.
E’ stato, inoltre, chiarito che in questa ipotesi il pagamento
dei crediti medesimi non può equivalere ad una soddisfazione integrale di essi. Ciò a causa della perdita economica
conseguente al ritardo (rispetto ai tempi ordinari) con i
quali i creditori conseguirebbero la disponibilità delle somme ad essi spettanti. Pertanto, al ceto privilegiato (equiparato a quello chirografario per la parte residua del credito)
deve essere riconosciuto un diritto di voto in percentuale
direttamente corrispondente alla perdita economica subita.
Further it was clarified that in this case the payment of the
same credits cannot be equivalent to a full satisfaction of
them. This is for the economic loss consequent to the delay
(with respect to ordinary times) which creditors would pursue
the availability of the sums owing to them. Therefore, the privileged class (compared to the unsecured class for the outstanding balance) must be granted a voting right in a percentage
corresponding to the direct economic loss suffered.
Il giudice di merito dovrà, pertanto, accertare la perdita
sostenuta (rilevante ai fini del computo del voto dei privilegiati) “alla luce della relazione giurata ex art. 160, comma 2,
l. fall e tenendo conto di eventuali interessi offerti ai creditori
e dei tempi tecnici di realizzo dei beni gravati nell’ipotesi di
soluzione alternativa al concordato, oltre che del contenuto
concreto della proposta nonché nella disciplina degli interessi di cui agli artt. 54 e 55 l. fall. (richiamate dall’art. 169 l.
fall.)”.
Therefore, the trial judge shall ascertain the loss supported (relevant for the purposes of calculating the vote of the
secured creditors) “in the light of the sworn report under art.
160, paragraph 2 of the Italian Bankruptcy Law and taking
into account of any interest offered to the creditors and of the
time required for the realization of the assets encumbered in
the event of alternative compositions with creditors, besides
of the tangible subject of the petition as well as and in the
discipline of interest provided by the Articles. 54 and 55 of the
Italian Bankruptcy Law (referred to in art. 169 of the Italian
Bankruptcy Law)”.
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TLS Newsletter n° 7 Anno 2014
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36 TLS Newsletter n° 7 Anno 2014
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